時(shí)間：2023-05-30 09:05:51
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇無形資產(chǎn)定義，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，無形資產(chǎn)的地位比以往任何時(shí)代都顯得重要，它既能給企業(yè)帶來巨大的經(jīng)濟(jì)效益，又是對外投資的重要方式和增強(qiáng)企業(yè)技術(shù)經(jīng)濟(jì)實(shí)力的重要途徑。
一、關(guān)于無形資產(chǎn)的定義及對定義內(nèi)容的調(diào)整
關(guān)于無形資產(chǎn)的定義，各國會(huì)計(jì)界眾說不一，至今未有統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)。我國新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對無形資產(chǎn)的定義是：企業(yè)為生產(chǎn)商品或者提供勞務(wù)、出租給他人、或?yàn)榱斯芾砟康亩钟械摹]有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性的長期資產(chǎn)。包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、商譽(yù)等。因此，無形資產(chǎn)一般具有如下一些特征。
（一）沒有實(shí)物形態(tài)
無形資產(chǎn)所體現(xiàn)的是一種權(quán)利或獲得超額利潤的能力，它沒有實(shí)物形態(tài)，但卻具有價(jià)值，或者能夠使企業(yè)獲得高于同行業(yè)一般水平的盈利能力。不具備實(shí)物形態(tài)是無形資產(chǎn)區(qū)別于其他資產(chǎn)的顯著標(biāo)志。
（二）在較長的時(shí)期內(nèi)使企業(yè)獲得經(jīng)濟(jì)效益
無形資產(chǎn)能在多個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營周期內(nèi)使用，使企業(yè)長期受益，因此，屬于一項(xiàng)長期資產(chǎn)，企業(yè)為取得無形資產(chǎn)所發(fā)生的支出，屬于資本性支出。
（三）持有的目的是使用而非出售
企業(yè)持有無形資產(chǎn)的目的是用于生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)、出租給他人，或?yàn)榱斯芾砟康模皇菫榱藢ν怃N售。脫離了生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，無形資產(chǎn)就會(huì)失去其經(jīng)濟(jì)價(jià)值。
（四）能夠給企業(yè)提供未來經(jīng)濟(jì)效益的大小具有較大的不確定性
無形資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值在很大程度上受企業(yè)外部因素的影響，其預(yù)期的獲利能力不能準(zhǔn)確地加以確定。無形資產(chǎn)的取得成本不能代表其經(jīng)濟(jì)價(jià)值，一項(xiàng)取得成本較高的無形資產(chǎn)可能為企業(yè)帶來較少的經(jīng)濟(jì)效益，而取得成本較低的無形資產(chǎn)也可能給企業(yè)帶來較大的利益。
（五）通常是企業(yè)有償取得的
只有花費(fèi)了支出的無形資產(chǎn)，才能作為無形資產(chǎn)入賬；否則，不能作為無形資產(chǎn)入賬
這一定義的缺陷是停留在對無形資產(chǎn)外部特征的描述上，而沒有觸及定義應(yīng)該揭示的本質(zhì)屬性。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，智力資源取代自然資源成為企業(yè)資源配置的首要因素，企業(yè)的利害關(guān)系人迫切需要了解代表企業(yè)獲利能力和競爭優(yōu)勢的競爭資源信息。因此，無形資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)是指：企業(yè)為獲取超額利益而長期使用的、以知識(shí)形態(tài)存在的無實(shí)體的資產(chǎn)。這就需要把近年來不斷涌現(xiàn)的知識(shí)性資產(chǎn)納入無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)的核算和報(bào)告之中。比如ISO質(zhì)量體系認(rèn)證、綠色產(chǎn)品使用標(biāo)志、互聯(lián)網(wǎng)域名、注冊企業(yè)自創(chuàng)的非專利技術(shù)等。這些項(xiàng)目對企業(yè)在競爭中的地位和獲取超額收益具有不可忽視的作用。對于土地使用權(quán)這一項(xiàng)目需要剔除出去。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，土地應(yīng)該有償使用，但是，土地使用權(quán)并不具備無形資產(chǎn)的本質(zhì)屬性。對為取得土地使用權(quán)而支付的出讓金或轉(zhuǎn)讓金可以計(jì)入相關(guān)的房屋建筑物價(jià)值，也可另設(shè)項(xiàng)目予以反映，在土地使用期內(nèi)分期攤銷，計(jì)入損益。對于由多種因素所組成的商譽(yù)也要進(jìn)行分解。商譽(yù)指的是在企業(yè)購并的交易中，買方實(shí)付金額超過賣方凈資產(chǎn)價(jià)值的差額。這個(gè)“支付差額”由兩部分內(nèi)容組成：一部分是指被出售企業(yè)超過一般企業(yè)獲利能力的貨幣表現(xiàn)，另一部分則是買方支付給賣方因出讓企業(yè)喪失收益權(quán)的價(jià)值補(bǔ)償。前一部分價(jià)值一般是由被出售企業(yè)的地理位置、廠商自號(hào)、經(jīng)營信譽(yù)和未確認(rèn)入賬的非專利技術(shù)等因素形成的。在無形資產(chǎn)理論和實(shí)踐剛起步的初期，人們用“商譽(yù)”籠統(tǒng)地表示被出售企業(yè)的超額收益。在科技高度發(fā)展的今天，隨著人們對無形資產(chǎn)認(rèn)識(shí)水平的提高和資產(chǎn)評(píng)估水平的完善，可以將其中的廠商自號(hào)、經(jīng)營秘訣、非專利技術(shù)等知識(shí)性項(xiàng)目量化分解出來，對企業(yè)地理位置因素形成的價(jià)值，計(jì)入購買成本，不應(yīng)列作無形資產(chǎn)。
二、關(guān)于無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件
在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，無形資產(chǎn)如何確認(rèn)？我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定只有滿足以下兩個(gè)條件時(shí)，企業(yè)才能加以確認(rèn)：一是該資產(chǎn)為企業(yè)獲得經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；二是該資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。也就是說，某個(gè)項(xiàng)目要確認(rèn)為無形資產(chǎn)，首先必須符合無形資產(chǎn)的定義，其次還要符合以上兩個(gè)條件。
（一）無形資產(chǎn)的重要表現(xiàn)之一就是企業(yè)能夠控制該無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益，這雖然是企業(yè)一般資產(chǎn)所具有的特征，但是對于無形資產(chǎn)來說，顯得尤為重要
一般來說，如果企業(yè)有權(quán)獲得某項(xiàng)無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益，則說明企業(yè)控制了該無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益。具體表現(xiàn)為企業(yè)擁有該無形資產(chǎn)的法定所有權(quán)，或企業(yè)與他人簽定了協(xié)議，使企業(yè)的相關(guān)權(quán)益受到法律的保護(hù)。
要確定無形資產(chǎn)創(chuàng)造的經(jīng)濟(jì)利益是否很可能流入企業(yè)，需要實(shí)施職業(yè)判斷。在實(shí)施職業(yè)判斷時(shí)，需要考慮相關(guān)的因素。比如，企業(yè)是否有足夠的人力資源，高素質(zhì)的管理隊(duì)伍，相關(guān)的硬件設(shè)施，相關(guān)的原材料等來配合無形資產(chǎn)為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益。當(dāng)然，最為重要的是應(yīng)關(guān)注外界因素的影響，比如，是否存在相關(guān)的新技術(shù)、新產(chǎn)品來沖擊與無形資產(chǎn)相關(guān)的技術(shù)或賴以生產(chǎn)的產(chǎn)品的市場等。總之，在判斷無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益是否很可能流入企業(yè)時(shí)，企業(yè)管理部門應(yīng)對無形資產(chǎn)在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)存在的各種因素做出穩(wěn)健估計(jì)。
關(guān)鍵詞：知識(shí)經(jīng)濟(jì)；無形資產(chǎn)；會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量
隨著近些年來無形資產(chǎn)對經(jīng)濟(jì)發(fā)展重要性的不斷提升，人們才逐漸認(rèn)識(shí)到無形資產(chǎn)的重要。無形資產(chǎn)一直以來都是會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)的重點(diǎn)與難點(diǎn)之一，目前會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)對無形資產(chǎn)的爭論主要集中在無形資產(chǎn)的界定以及確認(rèn)和計(jì)量這兩方面[1]。由于各個(gè)國家的實(shí)際情況、經(jīng)濟(jì)水平以及會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量方面存在著較大的差異，這些問題主要表現(xiàn)在無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)確認(rèn)方面，只有確認(rèn)之后才能夠進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量。
一、知識(shí)經(jīng)濟(jì)下的無形資產(chǎn)
(一)知識(shí)經(jīng)濟(jì)的內(nèi)涵
隨著科學(xué)技術(shù)的不斷發(fā)展，科技對經(jīng)濟(jì)社會(huì)的貢獻(xiàn)超過其他生產(chǎn)因素，目前許多發(fā)達(dá)國家中的無形資產(chǎn)在經(jīng)濟(jì)增長中所占比重超過60%~70%，且無形資產(chǎn)在我國國內(nèi)生產(chǎn)總值中也貢獻(xiàn)出了較大的作用[2]。知識(shí)技術(shù)在經(jīng)濟(jì)社會(huì)中的作用越來越高，成為一門獨(dú)立科學(xué)。知識(shí)經(jīng)濟(jì)誕生于工業(yè)經(jīng)濟(jì)，同時(shí)也獨(dú)立于工業(yè)經(jīng)濟(jì)。知識(shí)經(jīng)濟(jì)不同于傳統(tǒng)的農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)和工業(yè)經(jīng)濟(jì)，其所強(qiáng)調(diào)的是對知識(shí)的累積與利用，其涵蓋的知識(shí)包括人類至今為止所創(chuàng)造的所有知識(shí)。從某種角度分析，知識(shí)經(jīng)濟(jì)是人類發(fā)展的動(dòng)力，將會(huì)被更多的人所重視，知識(shí)經(jīng)濟(jì)已經(jīng)代替?zhèn)鹘y(tǒng)的工業(yè)經(jīng)濟(jì)成為時(shí)展的主流[3]。目前許多發(fā)達(dá)國家也越來越重視知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，從傳統(tǒng)的工業(yè)經(jīng)濟(jì)逐漸轉(zhuǎn)變?yōu)橹R(shí)經(jīng)濟(jì)。
(二)無形資產(chǎn)的內(nèi)涵
2006年我國就了關(guān)于無形資產(chǎn)的相關(guān)文件，并明確了無形資產(chǎn)的定義：即企業(yè)購買或自主研發(fā)的非貨幣性資產(chǎn)，包括企業(yè)的專利權(quán)、非專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)以及特許權(quán)等內(nèi)容，但不包括自創(chuàng)商譽(yù)、報(bào)刊名等[3]。通過分析國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對于無形資產(chǎn)的定義我們可以發(fā)現(xiàn)，我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于無形資產(chǎn)的定義相對更為準(zhǔn)確。
二、無形資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量
(一)無形資產(chǎn)的確認(rèn)
無形資產(chǎn)必須符合兩方面：①企業(yè)能夠收到來自該無形資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)會(huì)計(jì)在確定企業(yè)無形資產(chǎn)時(shí)必須科學(xué)的預(yù)估該無形資產(chǎn)在使用期限內(nèi)可能出現(xiàn)的各種經(jīng)濟(jì)利益，并提出確切的證據(jù)來指出企業(yè)能夠受到該無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益。②無形資產(chǎn)的成本能夠計(jì)量：需要通過企業(yè)研發(fā)部門的支出明細(xì)來計(jì)算無形資產(chǎn)的成本，并且科學(xué)簡便研發(fā)階段的各方面開支。
(二)無形資產(chǎn)的初步計(jì)量
無形資產(chǎn)初步計(jì)量的常用會(huì)計(jì)方法是歷史成本法。無形資產(chǎn)主要獲得途徑有以下幾種：企業(yè)采購、自行開發(fā)、投資者投入以及外部企業(yè)的捐贈(zèng)等[4]。
(三)無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量
1.無形資產(chǎn)的攤銷：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在獲得無形資產(chǎn)的同時(shí)計(jì)算其使用壽命，具有適應(yīng)壽命的無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)預(yù)估其使用時(shí)間，而無法確定使用時(shí)間的無形資產(chǎn)則需要使用類似個(gè)、件的計(jì)量單位來計(jì)算；對于無法確定其是否能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益的無形資產(chǎn)，企業(yè)可以將其歸納為使用年限不確定的無形資產(chǎn)。使用時(shí)間有限的無形資產(chǎn)，其攤銷金額應(yīng)當(dāng)算在使用期間內(nèi)的攤銷金額中。無形資產(chǎn)的攤銷主要使用的方法有兩種：直線攤銷法和加速攤銷法，企業(yè)在選擇攤銷方法時(shí)需要結(jié)合無形資產(chǎn)預(yù)期實(shí)現(xiàn)方法為基礎(chǔ)，必要時(shí)可以采取加速攤銷法。對于無法確定使用途徑的無形資產(chǎn)主要是采用直線攤銷法[6]。2.無形資產(chǎn)的減值：無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行處理，且無論無形資產(chǎn)是否出現(xiàn)減值現(xiàn)象，每年都需要對其進(jìn)行減值核算。無形資產(chǎn)攤銷實(shí)際上就是無形資產(chǎn)的補(bǔ)償，通過以攤銷為手段的計(jì)量方法主要采取重置成本法，這主要是由于價(jià)值補(bǔ)償在企業(yè)資產(chǎn)核算中出現(xiàn)增加的取消，無形資產(chǎn)成本主要包括購入價(jià)格以及購入費(fèi)用，包括無形資產(chǎn)的創(chuàng)造成本和流動(dòng)費(fèi)用；而自主研發(fā)無形資產(chǎn)則主要包括無形資產(chǎn)研發(fā)過程中所消耗的各種人力、物力。
三、知識(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)確認(rèn)的改進(jìn)
(一)擴(kuò)大無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍
在現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度下，企業(yè)一般以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為確認(rèn)無形資產(chǎn)的依據(jù)，即將發(fā)生的項(xiàng)目作為主要依據(jù)，這會(huì)導(dǎo)致無形資產(chǎn)確認(rèn)范圍過于狹窄。基于知識(shí)經(jīng)濟(jì)背景下，無形資產(chǎn)對現(xiàn)代企業(yè)的重要性越來越大，重新定義無形資產(chǎn)成為會(huì)計(jì)行業(yè)的一個(gè)新課題。各界目前國內(nèi)外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的改革趨勢來看，擴(kuò)大無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍是非常有必要的。
(二)重新定義確認(rèn)無形資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)
無形資產(chǎn)的可定義性主要表現(xiàn)在能夠滿足財(cái)務(wù)報(bào)表的定義，無形資產(chǎn)能否滿足資產(chǎn)的定義，主要在于以下兩方面：控制。企業(yè)不但能夠通過無形資產(chǎn)獲得經(jīng)濟(jì)利益，同時(shí)有能力控制其他主題在該資產(chǎn)中獲得的利益，那么我們就可以認(rèn)為企業(yè)具有控制該資產(chǎn)的能力。無形資產(chǎn)定義中的“可能”可以改為“預(yù)期”。投資者是對該項(xiàng)目秉持著較大信心之下才會(huì)選擇投資，即使項(xiàng)目未達(dá)到預(yù)期效益，該項(xiàng)目也符合投資項(xiàng)目的定義。無形資產(chǎn)定義中的“可能”存在著一種不確定性，即無形資產(chǎn)對企業(yè)的影響是不確定的。既然有形資產(chǎn)的不確定性不會(huì)被會(huì)計(jì)核算確定，那么無形資產(chǎn)也應(yīng)當(dāng)加上這一屬性。
四、知識(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量的改進(jìn)
在知識(shí)經(jīng)濟(jì)緩解中，無形資產(chǎn)在現(xiàn)代企業(yè)資產(chǎn)中所占比重逐漸擴(kuò)大，許多企業(yè)所擁有的無形資產(chǎn)已經(jīng)遠(yuǎn)超過有形資產(chǎn)。知識(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的企業(yè)，生產(chǎn)資源不單單是有形資產(chǎn)，無形資產(chǎn)正逐漸成為會(huì)計(jì)計(jì)量的重要內(nèi)容。無形資產(chǎn)的有效計(jì)量對會(huì)計(jì)報(bào)表真實(shí)性與準(zhǔn)確性具有直接影響，因此，企業(yè)需要采取更加合理的劑量方式。筆者認(rèn)為產(chǎn)出價(jià)值計(jì)量方式應(yīng)當(dāng)取締傳統(tǒng)的投入價(jià)值觀計(jì)量方式，其是以無形資產(chǎn)未來可能產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益作為基礎(chǔ)。有形產(chǎn)品的生產(chǎn)主要是以消耗有形資產(chǎn)為基礎(chǔ)，實(shí)際上就是將各種有形資產(chǎn)的價(jià)值轉(zhuǎn)移到生產(chǎn)的產(chǎn)品中，從而實(shí)現(xiàn)價(jià)值的轉(zhuǎn)移；而無形資產(chǎn)則不同于有形資產(chǎn)，其在生產(chǎn)中能夠長出大于投入成本的價(jià)值，這些新產(chǎn)品、新技術(shù)的應(yīng)用能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來較大的利潤，也是無形資產(chǎn)的重要特點(diǎn)。
五、結(jié)束語
科學(xué)技術(shù)對于社會(huì)的發(fā)展作出了巨大的貢獻(xiàn)，并且成為現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的源動(dòng)力，因此企業(yè)要重視無形資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量，保障企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。
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關(guān)鍵詞：無形資產(chǎn)；定義；確認(rèn)；攤銷
中圖分類號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2013）02-0-02
知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)擁有的無形資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比重越來越大，無形資產(chǎn)在企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)中的作用越來越重要，因此，我們探討無形資產(chǎn)的確認(rèn)及攤銷十分必要。
一、無形資產(chǎn)的定義
無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。無形資產(chǎn)通常包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)、土地使用權(quán)等。
二、無形資產(chǎn)的確認(rèn)
無形資產(chǎn)的確認(rèn)是指將符合無形資產(chǎn)確認(rèn)條件的項(xiàng)目，作為企業(yè)的無形資產(chǎn)加以記錄并將其列入企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表。某個(gè)項(xiàng)目要確認(rèn)為無形資產(chǎn)，首先，必須符合無形資產(chǎn)的定義；其次，與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；再次，該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。只有同時(shí)滿足這三個(gè)條件，企業(yè)才能將其確認(rèn)為無形資產(chǎn)。
（一）符合無形資產(chǎn)的定義
1.企業(yè)能夠控制該無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益
這雖是企業(yè)一般資產(chǎn)所具有的特征，但對于無形資產(chǎn)來說，顯得尤其重要。一般來說，如果企業(yè)有權(quán)獲得某項(xiàng)無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益，同時(shí)又能約束其他人獲得這些經(jīng)濟(jì)利益，則說明企業(yè)控制了該無形資產(chǎn)，或者說控制了該無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益。如果企業(yè)擁有該無形資產(chǎn)的法定所有權(quán)，或者企業(yè)與他人簽訂了協(xié)議，使得企業(yè)的相關(guān)權(quán)利受到法律的保護(hù)，就說明企業(yè)控制了該無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益。例如，企業(yè)自行研制的專利技術(shù)通過國家有關(guān)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，在一定期限內(nèi)便擁有了該專利技術(shù)的法定所有權(quán)。又比如，企業(yè)與其他企業(yè)簽訂合同，允許它在一定期間內(nèi)使用其擁有的商標(biāo)權(quán)。由于合同的簽訂，使商標(biāo)使用權(quán)受讓方的相關(guān)權(quán)利受到法律的保護(hù)。反之，如果沒有通過法定方式或合同方式認(rèn)定企業(yè)所擁有的控制權(quán)，則說明相關(guān)的項(xiàng)目不符合無形資產(chǎn)的定義，也就不能確認(rèn)為無形資產(chǎn)。比如，某企業(yè)有一支熟練的員工隊(duì)伍，且能確定通過進(jìn)一步的培訓(xùn)會(huì)使員工的技術(shù)有很大進(jìn)步，企業(yè)可以預(yù)期員工將會(huì)繼續(xù)把他們的技術(shù)貢獻(xiàn)給企業(yè)。但是，企業(yè)通常無法對因擁有一支熟練的員工隊(duì)伍以及對他們進(jìn)行過培訓(xùn)所引起的預(yù)期未來經(jīng)濟(jì)利益實(shí)施足夠的控制，因而不能認(rèn)為符合無形資產(chǎn)的定義。出于類似的原因，特定的管理或技術(shù)才能也不大可能符合無形資產(chǎn)的定義，除非這些管理或技術(shù)才能的利用以及預(yù)期從中獲得未來經(jīng)濟(jì)利益，受到法定權(quán)利的保護(hù)。再比如，企業(yè)可能擁有一定的客戶或市場份額，并且為建立良好的客戶關(guān)系和信賴付出了努力，從而期望這些客戶繼續(xù)與其進(jìn)行商業(yè)往來。但是，因?yàn)槿狈Ψǘ?quán)利來保護(hù)或缺乏其他方式來控制這種客戶關(guān)系或客戶對企業(yè)的信賴，所以企業(yè)一般無法對這種客戶關(guān)系和客戶信賴產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益實(shí)施足夠的控制，從而不能認(rèn)為這些項(xiàng)目（市場份額、良好的客戶關(guān)系和客戶信賴）符合無形資產(chǎn)的定義。
2.符合無形資產(chǎn)定義中的可辨認(rèn)性標(biāo)準(zhǔn)
資產(chǎn)必須滿足下列條件之一，才能符合無形資產(chǎn)定義中的可辨認(rèn)性標(biāo)準(zhǔn)：
（1）能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨(dú)或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換。
（2）源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。
（二）與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)
作為無形資產(chǎn)確認(rèn)的項(xiàng)目，必須具備其產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益很可能（概率大于50%）流入企業(yè)這一條件。因?yàn)橘Y產(chǎn)最基本的特征是產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期很可能流入企業(yè)，如果某一項(xiàng)目產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期不是很可能流入企業(yè)，就不能確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)，更不能確認(rèn)為無形資產(chǎn)。企業(yè)在判斷無形資產(chǎn)所創(chuàng)造的經(jīng)濟(jì)利益是否很可能流入企業(yè)時(shí)，應(yīng)當(dāng)對無形資產(chǎn)在預(yù)計(jì)使用壽命內(nèi)可能存在的各種經(jīng)濟(jì)因素做出合理估計(jì)，并且應(yīng)當(dāng)有明確的證據(jù)支持。比如，企業(yè)是否有足夠的人力資源、高素質(zhì)的管理隊(duì)伍、相關(guān)的硬件設(shè)備、相關(guān)的原材料等來配合無形資產(chǎn)為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益。再比如，是否存在相關(guān)的新技術(shù)、新產(chǎn)品沖擊與無形資產(chǎn)相關(guān)的技術(shù)或賴以生產(chǎn)的產(chǎn)品的市場等。所以，企業(yè)的管理部門要運(yùn)用職業(yè)判斷，對無形資產(chǎn)在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)可能存在的各種因素做出穩(wěn)健的估計(jì)。
（三）該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量
成本能夠可靠地計(jì)量是資產(chǎn)確認(rèn)的一項(xiàng)基本條件。對于無形資產(chǎn)來說，這個(gè)條件顯得十分重要。例如，企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)符合無形資產(chǎn)的定義，但形成自創(chuàng)商譽(yù)過程中發(fā)生的支出卻難以計(jì)量，因而不能作為企業(yè)的無形資產(chǎn)予以確認(rèn)。再比如，一些高新科技企業(yè)的科技人才，假定其與企業(yè)簽訂了服務(wù)合同，且合同規(guī)定其在一定期限內(nèi)不能為其他企業(yè)提供服務(wù)。在這種情況下，雖然這些科技人才的知識(shí)在規(guī)定的期限內(nèi)預(yù)期能夠?yàn)槠髽I(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益，但由于這些技術(shù)人才的知識(shí)難以辨認(rèn)，而且形成這些知識(shí)所發(fā)生的支出難以計(jì)量，從而不能作為企業(yè)的無形資產(chǎn)加以確認(rèn)。另外，內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報(bào)刊名等，因其成本無法可靠計(jì)量，也不能確認(rèn)為無形資產(chǎn)。
三、無形資產(chǎn)的攤銷
無形資產(chǎn)作為企業(yè)的一項(xiàng)長期資產(chǎn)，具有價(jià)值量大、使用期限長、受益期限不固定、價(jià)值轉(zhuǎn)換差異大等特點(diǎn)，無形資產(chǎn)的攤銷對企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的影響也較大。所以，我們將從以下幾方面探討無形資產(chǎn)的攤銷：
（一）無形資產(chǎn)的攤銷金額及起止時(shí)間
無形資產(chǎn)的攤銷金額為其成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的余額。通常無形資產(chǎn)是按實(shí)際成本計(jì)量，即以取得無形資產(chǎn)并使之達(dá)到預(yù)定用途而發(fā)生的全部支出，作為無形資產(chǎn)的成本。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)該視為零，除非有第三方承諾當(dāng)無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購買該無形資產(chǎn)且該承諾有保障，或者該無形資產(chǎn)的殘值根據(jù)活躍市場可以確定，而該市場在無形資產(chǎn)使用年限結(jié)束時(shí)很可能存在，則該無形資產(chǎn)的折舊金額為其扣除殘值后的余額。企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時(shí)起，至不再作為無形資產(chǎn)確認(rèn)時(shí)止。例如，某企業(yè)于×年1月購入一項(xiàng)專利權(quán)，買價(jià)及相關(guān)費(fèi)用共計(jì)100萬元。那么，該專利權(quán)應(yīng)從×年1月開始攤銷，其成本為100萬元，如果預(yù)計(jì)無殘值，則該項(xiàng)專利權(quán)的攤銷金額為100萬元。
（二）無形資產(chǎn)使用壽命的確定
企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時(shí)分析判斷其使用壽命。 無形資產(chǎn)的使用壽命為有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計(jì)量單位數(shù)量，無法預(yù)見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益期限的，應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。使用壽命有限的無形資產(chǎn)需要攤銷，而對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)則不需要攤銷。
企業(yè)持有的無形資產(chǎn)，通常來源于合同性權(quán)利或是其他法定權(quán)利，而且合同或法律規(guī)定有明確的使用年限。源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利取得的無形資產(chǎn)，其使用壽命不應(yīng)超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限。如果合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利能夠在到期時(shí)因續(xù)約等延續(xù)，當(dāng)有證據(jù)表明企業(yè)續(xù)約不需要付出重大成本時(shí)，續(xù)約期才能夠包括在使用壽命的估計(jì)中。下列情況下，一般說明企業(yè)無須付出重大成本即可延續(xù)合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利：有證據(jù)表明合同性權(quán)利或法定權(quán)利將被重新延續(xù)，如果在延續(xù)之前需要第三方同意，則還需有第三方將會(huì)同意的證據(jù)；有證據(jù)表明為獲得重新延續(xù)所必需的所有條件將被滿足，以及企業(yè)為延續(xù)持有無形資產(chǎn)付出的成本相對于預(yù)期重新延續(xù)中流入企業(yè)的未來經(jīng)濟(jì)利益相比不具有重要性。如果企業(yè)在延續(xù)無形資產(chǎn)持有期間付出的成本與預(yù)期流入企業(yè)的未來經(jīng)濟(jì)利益相比具有重要性，則從本質(zhì)上來看是企業(yè)獲得了一項(xiàng)新的無形資產(chǎn)。
沒有明確的合同或法律規(guī)定無形資產(chǎn)的使用壽命，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合各方面情況，如企業(yè)經(jīng)過努力，聘請相關(guān)專家進(jìn)行論證、與同行業(yè)的情況進(jìn)行比較以及參考企業(yè)的歷史經(jīng)驗(yàn)等來確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的期限。如果經(jīng)過這些努力確實(shí)無法合理確定該無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的期限，才能將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。
在估計(jì)無形資產(chǎn)的使用壽命時(shí)，應(yīng)當(dāng)綜合考慮各方面因素的影響，合理確定無形資產(chǎn)的使用壽命。通常應(yīng)考慮的因素包括：技術(shù)、工藝等方面的現(xiàn)實(shí)情況及對未來發(fā)展趨勢的估計(jì)；該資產(chǎn)通常的產(chǎn)品壽命周期、可獲得的類似資產(chǎn)使用壽命的信息；為維持該資產(chǎn)產(chǎn)生未來經(jīng)濟(jì)利益的能力預(yù)期的維護(hù)支出及企業(yè)預(yù)計(jì)支付有關(guān)支出的能力；以該資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品或提供的服務(wù)的市場需求情況；現(xiàn)在或潛在的競爭者預(yù)期將采取的行動(dòng)；對該資產(chǎn)的控制期限，對該資產(chǎn)使用的法律或類似限制，如特許使用期間、租賃期間等；與企業(yè)持有的其他資產(chǎn)使用壽命的關(guān)聯(lián)性等。
企業(yè)無形資產(chǎn)的使用壽命應(yīng)于每年年度終了進(jìn)行復(fù)核。無形資產(chǎn)的使用壽命是否確定并不是一成不變的，在某些特定條件下，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)可能轉(zhuǎn)化成為使用壽命確定的無形資產(chǎn)。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，就應(yīng)當(dāng)估計(jì)其使用壽命，并進(jìn)行攤銷。
（三）無形資產(chǎn)的攤銷方法
使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)在其預(yù)計(jì)的使用壽命內(nèi)采用系統(tǒng)合理的方法對應(yīng)攤銷金額進(jìn)行攤銷。攤銷的方法有很多，包括加速攤銷法，直線攤銷法，生產(chǎn)總量攤銷法等。對企業(yè)某項(xiàng)無形資產(chǎn)攤銷所使用的方法應(yīng)依據(jù)從資產(chǎn)中獲取的預(yù)期未來經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)計(jì)消耗方式來選擇，并一致地運(yùn)用于不同的會(huì)計(jì)期間。例如，受技術(shù)發(fā)展因素影響較大的專利權(quán)和非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)，可采用加速攤銷法進(jìn)行攤銷；有特定產(chǎn)量限制的特許經(jīng)營權(quán)或?qū)＠麢?quán)，應(yīng)采用生產(chǎn)總量法進(jìn)行攤銷；無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)采用直線攤銷法進(jìn)行攤銷。
（四）無形資產(chǎn)攤銷方法的選擇對企業(yè)的影響
1.加速攤銷法對企業(yè)的影響
如果某項(xiàng)無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益前期多、后期少，則該項(xiàng)無形資產(chǎn)的攤銷應(yīng)采用前多后少加速攤銷法。從資金靜態(tài)角度來看，采用加速攤銷法在無形資產(chǎn)使用前幾年分?jǐn)偟臄備N額多，可以使企業(yè)推遲繳納稅款。從資金動(dòng)態(tài)角度看，企業(yè)推遲繳納稅款，相當(dāng)于企業(yè)獲得了一筆無息貸款，按資金的時(shí)間價(jià)值計(jì)算，企業(yè)可以節(jié)約更多的資金。從會(huì)計(jì)原則上看，對于與知識(shí)、技術(shù)、產(chǎn)品更新聯(lián)系較緊密的知識(shí)產(chǎn)權(quán)類無形資產(chǎn)，如專利權(quán)、非專利技術(shù)等，采用加速攤銷法更符合收入與支出配比原則和謹(jǐn)慎性原則。因?yàn)檫@類無形資產(chǎn)使用前期，由于處于壟斷和獨(dú)占地位，可給企業(yè)創(chuàng)造較高的收入，但隨著新技術(shù)、新工藝的不斷出現(xiàn)以及模擬、仿制水平的提高，壟斷和獨(dú)占地位會(huì)逐漸降低，所帶來的收入也會(huì)逐漸減少，所以在無形資產(chǎn)使用前期負(fù)擔(dān)較多的攤銷，后期負(fù)擔(dān)較少的攤銷，更加符合配比原則。而且，采用加速攤銷法，使得無形資產(chǎn)的前期攤銷多，后期攤銷少，如果無形資產(chǎn)被提前淘汰，剩余無形資產(chǎn)的成本較少，風(fēng)險(xiǎn)也較小，符合謹(jǐn)慎性原則。但這種攤銷方法的缺點(diǎn)是：理解和計(jì)算較復(fù)雜，對企業(yè)各期的利潤影響不均勻、不平衡。
2.直線攤銷法對企業(yè)的影響
直線攤銷法是將無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額在其使用壽命內(nèi)平均攤銷，它的優(yōu)點(diǎn)是便于理解和計(jì)算，攤銷金額每期都是相等的，對當(dāng)期利潤的影響是相同的。但這種攤銷方法的缺點(diǎn)是沒有考慮收入和成本配比原則及資金的時(shí)間價(jià)值。很多無形資產(chǎn)在剛出現(xiàn)時(shí)給企業(yè)帶來的收益是相對大的，隨著專有性、獨(dú)占性、壟斷性的削弱，它為企業(yè)帶來的收益相對減少。當(dāng)無形資產(chǎn)在企業(yè)總資產(chǎn)中所占比重較小時(shí)，采用攤銷方法的不同對企業(yè)的影響不大，但當(dāng)無形資產(chǎn)占企業(yè)總資產(chǎn)的比重較大時(shí)，其攤銷方法的選擇會(huì)對企業(yè)利潤產(chǎn)生很大的影響。隨著技術(shù)的飛速發(fā)展、經(jīng)濟(jì)全球化和顧客消費(fèi)的個(gè)性化，使得產(chǎn)品和服務(wù)的生命周期越來越短。從價(jià)值角度看，隨著時(shí)間的推移和技術(shù)進(jìn)步的加快，無形資產(chǎn)中專利和非專利技術(shù)的價(jià)值貶值風(fēng)險(xiǎn)會(huì)增大，因此，企業(yè)對無形資產(chǎn)按直線法攤銷不利于全面揭示無形資產(chǎn)的信息和對無形資產(chǎn)評(píng)估、決策、分析和考核，它會(huì)加大資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)，對企業(yè)的生存和發(fā)展帶來負(fù)面影響。
（五）正確選擇無形資產(chǎn)的攤銷方法
無形資產(chǎn)攤銷直接影響企業(yè)的利潤和賦稅，進(jìn)而影響企業(yè)的資金回收和抵抗風(fēng)險(xiǎn)的能力。所以，我們要從以下幾方面綜合考慮，為企業(yè)選擇正確、合理的無形資產(chǎn)攤銷方法：
1.正確劃分無形資產(chǎn)的種類。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將無形資產(chǎn)分為使用壽命有限的無形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。對使用壽命有限的無形資產(chǎn)應(yīng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理的攤銷，對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。無形資產(chǎn)按價(jià)值變化程度分為可能貶值無形資產(chǎn)、可能升值無形資產(chǎn)和不易貶值無形資產(chǎn)。對可能貶值的無形資產(chǎn)如專利權(quán)、非專利技術(shù)、工業(yè)品外觀設(shè)計(jì)權(quán)、軟件權(quán)、集成電路布圖設(shè)計(jì)權(quán)、商業(yè)秘密等，要根據(jù)實(shí)際情況采用加速攤銷法，降低企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。對可能升值的無形資產(chǎn)如商譽(yù)等，不宜進(jìn)行攤銷，但應(yīng)定期進(jìn)行復(fù)核、評(píng)估。對不易貶值的無形資產(chǎn)如商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、域名權(quán)、名稱權(quán)、版權(quán)、特許權(quán)等，應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況采用直線攤銷法，以保證攤銷的合理性。
2.合理確定無形資產(chǎn)的攤銷期。無形資產(chǎn)的攤銷期應(yīng)在無形資產(chǎn)取得時(shí)，根據(jù)其種類、特點(diǎn)，結(jié)合多種因素，預(yù)計(jì)該無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益的期限，綜合確定無形資產(chǎn)的攤銷期。
3.正確選擇無形資產(chǎn)的攤銷方法。企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。所以，攤銷方法的確定應(yīng)根據(jù)無形資產(chǎn)的種類、特點(diǎn)、攤銷期等因素綜合確定，對于更新較快、可能貶值的無形資產(chǎn)，它們很容易被新技術(shù)、新發(fā)明、新工藝所代替，應(yīng)采用加速攤銷法，對于那些相對穩(wěn)定、不易貶值的無形資產(chǎn)，應(yīng)采用直線法攤銷。
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關(guān)鍵詞：無形資產(chǎn)；無形資產(chǎn)攤銷；無形資產(chǎn)處置方式
2006年2月15日，財(cái)政部新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則，對原無形資產(chǎn)準(zhǔn)則重新作了修訂。新修訂的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則結(jié)合其他具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如資產(chǎn)減值準(zhǔn)則、收入準(zhǔn)則、投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則等，與原無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比更完善、更系統(tǒng)。
一、新舊無形資產(chǎn)準(zhǔn)則相同之處
（一）定義基本相同
新無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)定義是，“無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。”而我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》將無形資產(chǎn)定義為“無形資產(chǎn)，指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租他人，或?yàn)楣芾砟康亩钟械摹]有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)”。兩者相比，基本相同，都是指沒有實(shí)物形態(tài)、長期的非貨幣性資產(chǎn)。
（二）無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件相同
新舊無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件都是在資產(chǎn)確認(rèn)條件基礎(chǔ)上發(fā)展而來的，因此，它們規(guī)范的確認(rèn)條件完全相同。確認(rèn)無形資產(chǎn)時(shí)，都是要求無形資產(chǎn)在滿足以下兩個(gè)條件時(shí)，企業(yè)才能加以確認(rèn)：該資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。
（三）處置方式基本相同
新舊無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的處置方式都要求在處置無形資產(chǎn)時(shí)，“應(yīng)當(dāng)將取得的價(jià)款與該無形資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益”。并且，要求“無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)當(dāng)將該無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值予以轉(zhuǎn)銷。”
（四）披露的內(nèi)容基本相同
新舊無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求無形資產(chǎn)都是要求披露如下內(nèi)容：無形資產(chǎn)的期初和期末賬面余額、累計(jì)攤銷額及減值準(zhǔn)備累計(jì)金額；使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其使用壽命的估計(jì)情況；使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，其使用壽命不確定的判斷依據(jù)；無形資產(chǎn)的攤銷方法；用于擔(dān)保的無形資產(chǎn)賬面價(jià)值、當(dāng)期攤銷額等情況；計(jì)入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無形資產(chǎn)的研究開發(fā)支出金額。
二、新舊無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不同之處
（一）無形資產(chǎn)包括的內(nèi)容不同
新無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將商譽(yù)排除在無形資產(chǎn)之外，認(rèn)為“企業(yè)合并中形成的商譽(yù)，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)――資產(chǎn)減值》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)――企業(yè)合并》”。而原無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則把商譽(yù)包括在無形資產(chǎn)范圍之內(nèi)。
（二）無形資產(chǎn)計(jì)量模式不同
新無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則既要求按實(shí)際成本計(jì)量，也要求按公允價(jià)值計(jì)量，甚至要求“購買無形資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的成本以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)――借款費(fèi)用》應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。”而原無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只要求一種計(jì)量模式――實(shí)際成本法。要求一切增加的無形資產(chǎn)都要按照實(shí)際支付的價(jià)款或發(fā)票價(jià)格計(jì)量。
（三）無形資產(chǎn)攤銷方式不同
新無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，“使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷”。而舊無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，“合同規(guī)定了受益年限但法律沒有規(guī)定有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過受益年限；合同沒有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定了有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過有效年限；合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過受益年限與有效年限兩者之中較短者。如果合同沒有規(guī)定受益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過10年”。
（四）會(huì)計(jì)處理方式不同
新無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，無形資產(chǎn)攤銷應(yīng)設(shè)置“無形資產(chǎn)攤銷”賬戶，作為“無形資產(chǎn)”賬戶的備抵賬戶，核算無形資產(chǎn)累計(jì)攤銷額。而不像原無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則那樣，直接沖減無形資產(chǎn)賬面價(jià)值。
例1：1月31日，甲公司交付使用專利權(quán)一項(xiàng)，價(jià)格600000元。法律規(guī)定使用年限為10年，合同使用年限為6年。本年無形資產(chǎn)攤銷處理如下：
1、新無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定處理方式。
年攤銷額=600000÷6=100000（元）
借：管理費(fèi)用――無形資產(chǎn)攤銷100000
貸：無形資產(chǎn)攤銷100000
2、舊無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定處理方式。
年攤銷額=600000÷6=100000（元）
借：管理費(fèi)用――無形資產(chǎn)攤銷100000
貸：無形資產(chǎn)100000
（五）計(jì)提無形資產(chǎn)減值方式不同
新無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，“無形資產(chǎn)的減值，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8 號(hào)――資產(chǎn)減值》處理”，即要求“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn),在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回”。而舊無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求“只有表明無形資產(chǎn)發(fā)生減值的跡象全部消失或部分消失，企業(yè)才能將以前年度已確認(rèn)的減值損失予以全部或部分轉(zhuǎn)回。轉(zhuǎn)回的金額不得超過已計(jì)提的減值準(zhǔn)備的賬面余額。”
例2：2007年1月31日，甲公司交付使用專利權(quán)一項(xiàng)，價(jià)格600000元。法律規(guī)定使用年限為10年，合同使用年限為6年。年末，經(jīng)評(píng)估，專利權(quán)可收回金額為450000元。次年末，經(jīng)評(píng)估，可回收金額為40萬元。其他條件不變。無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理如下：
1、新無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定處理方式。
第一年攤銷額=600000÷6=100000（元）
借：管理費(fèi)用――無形資產(chǎn)攤銷100000
貸：無形資產(chǎn)攤銷100000
計(jì)提資產(chǎn)減值額
=600000-100000-450000=50000（元）
借：資產(chǎn)減值損失――無形資產(chǎn)減值損失50000
貸：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備500000
第二年攤銷額=4500000÷5=90000（元）
借：管理費(fèi)用――無形資產(chǎn)攤銷90000
貸：無形資產(chǎn)攤銷90000
計(jì)提資產(chǎn)減值額
=600000-190000-50000-400000
=-40000（元）
由于無形資產(chǎn)升值，不得轉(zhuǎn)回，不作會(huì)計(jì)處理。
2、舊無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定處理方式。
第一年攤銷額=600000÷6=100000（元）
借：管理費(fèi)用――無形資產(chǎn)攤銷100000
貸：無形資產(chǎn)100000
計(jì)提資產(chǎn)減值額
=600000-100000-450000=50000（元）
借：營業(yè)外支出――無形資產(chǎn)減值損失50000
貸：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備500000
第二年攤銷額=450000÷5=90000（元）
借：管理費(fèi)用――無形資產(chǎn)攤銷90000
貸：無形資產(chǎn)攤銷90000
計(jì)提資產(chǎn)減值額
=600000-190000-50000-400000
=-40000（元）
無形資產(chǎn)賬面價(jià)值應(yīng)為：
600000-100000×2=400000（元）
無形資產(chǎn)應(yīng)轉(zhuǎn)回?cái)備N額
=400000-（600000-190000-50000）
=40000（元）
借：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備40000
關(guān)鍵詞:無形資產(chǎn);企業(yè)價(jià)值;貢獻(xiàn)
可口可樂公司的一位高級(jí)管理人員曾說,倘若該公司在災(zāi)難中失去了所有生產(chǎn)性資產(chǎn),要籌措到足夠資金重新建廠根本不是什么難事。然而,倘若所有消費(fèi)者都突然失去了記憶,那么可口可樂公司就將破產(chǎn)。正是可口可樂在消費(fèi)者和商家心中樹立起的美好形象,為可口可樂這一品牌創(chuàng)造了價(jià)值。由此可見,品牌作為企業(yè)一項(xiàng)重要的無形資產(chǎn),對企業(yè)價(jià)值的貢獻(xiàn)不容忽視。本文就對無形資產(chǎn)與企業(yè)價(jià)值的關(guān)系作進(jìn)一步說明。
一無形資產(chǎn)的定義及核算范圍的擴(kuò)展
從會(huì)計(jì)學(xué)來看,《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)-無形資產(chǎn)》是這樣定義的:無形資產(chǎn),指為用于商品或勞務(wù)的生產(chǎn)或供應(yīng)、出租給其它單位、或管理目的而持有的、沒有實(shí)物形態(tài)的、可辨認(rèn)非貨幣資產(chǎn)。無形資產(chǎn)通常包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)、土地使用權(quán)等。現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則因?yàn)樯套u(yù)的非可辨認(rèn)性把其從無形資產(chǎn)中剝離出來,雖然在資產(chǎn)負(fù)債表中無法量化和反映,但是其確實(shí)是企業(yè)一筆寶貴的財(cái)富。隨著企業(yè)的發(fā)展以及報(bào)表使用者對財(cái)務(wù)信息的要求逐漸提高,企業(yè)在確定無形資產(chǎn)確認(rèn)范圍時(shí)應(yīng)該考慮智力資本的因素:包括人力資本、客戶資本、創(chuàng)新資本和過程資本。這其中品牌實(shí)力、管理層與董事會(huì)的動(dòng)機(jī)、創(chuàng)新能力與獨(dú)立于個(gè)人的知識(shí)又是重中之重的因素。雖然以上資產(chǎn)難以在財(cái)務(wù)報(bào)表中得以反映,但確實(shí)提升企業(yè)價(jià)值的重要驅(qū)動(dòng)因素。
二企業(yè)價(jià)值的定義與價(jià)值創(chuàng)造理論分析
企業(yè)價(jià)值是由企業(yè)選擇的資產(chǎn)和投資創(chuàng)造的,是企業(yè)各種資源協(xié)同作用的收益。廣義來說,企業(yè)價(jià)值是股東價(jià)值、員工價(jià)值、顧客價(jià)值等的集合,企業(yè)價(jià)值不僅取決于其經(jīng)濟(jì)價(jià)值,還有社會(huì)價(jià)值。從管理學(xué)的角度來看,企業(yè)價(jià)值是企業(yè)遵循價(jià)值規(guī)律,通過以價(jià)值為核心的管理,使所有企業(yè)利益相關(guān)者均獲得滿意回報(bào)的能力。狹義來說,企業(yè)價(jià)值就是股東和債權(quán)人期望收益折現(xiàn)之和。在以企業(yè)自由現(xiàn)金流量(FCFF)為基礎(chǔ)的評(píng)估模式下,企業(yè)價(jià)值表現(xiàn)為未來各期預(yù)期自由現(xiàn)金流量的現(xiàn)值之和。隨后,美國的羅伯特卡普蘭和戴維諾頓共同提出了平衡計(jì)分卡,平衡了短期與長期業(yè)績、外部與內(nèi)部的業(yè)績、財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)業(yè)績以及不同利益相關(guān)者的角度,從經(jīng)營戰(zhàn)略的層面來分析企業(yè)價(jià)值,基本模式為:企業(yè)價(jià)值=產(chǎn)品服務(wù)+形象聲譽(yù)+客戶關(guān)系。
企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的源泉是企業(yè)擁有的各類資產(chǎn)。在工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代,有形資產(chǎn)是企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的主要源泉。隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來,企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的驅(qū)動(dòng)因素發(fā)生了根本的變化,無形資產(chǎn)逐漸成為企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的主要驅(qū)動(dòng)因素。而形成企業(yè)核心競爭力的智力資本和供應(yīng)鏈系統(tǒng)等重要資源,由于不符合傳統(tǒng)會(huì)計(jì)要素的定義而被摒棄在財(cái)務(wù)報(bào)告之外,這是造成賬面價(jià)值低于市場價(jià)值的根本原因。比如實(shí)施品牌戰(zhàn)略的公司,其市場價(jià)值與賬面價(jià)值的比率多數(shù)都大于1,財(cái)富500強(qiáng)企業(yè)的這一比率平均為3.5,說明這些企業(yè)71%的市場價(jià)值來自無形資產(chǎn)。由此可見,企業(yè)價(jià)值的增長越來越多的來自無形資產(chǎn)的貢獻(xiàn)。
三無形資產(chǎn)對企業(yè)價(jià)值的作用
一般來講,企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營條件下,其有形資產(chǎn)的價(jià)值就能夠得到體現(xiàn)。但是有形資產(chǎn)的價(jià)值不會(huì)無限制的提高,當(dāng)企業(yè)發(fā)展到一定的程度,為了創(chuàng)造超額收益,企業(yè)必須借助無形資產(chǎn)來輔助有形資產(chǎn)為企業(yè)創(chuàng)造更多的價(jià)值。當(dāng)企業(yè)投入相同的有形資產(chǎn)而創(chuàng)造的價(jià)值卻比原來多,這個(gè)差額就是無形資產(chǎn)的貢獻(xiàn)。因?yàn)橛行钨Y產(chǎn)僅僅是轉(zhuǎn)移其相等價(jià)值,而無形資產(chǎn)則是其抽象勞動(dòng)的潛在價(jià)值的進(jìn)一步釋放。因此,企業(yè)要想獲得超額收益,必須依靠無形資產(chǎn)對企業(yè)價(jià)值的創(chuàng)造能力。
那么,無形資產(chǎn)是如何創(chuàng)造企業(yè)價(jià)值呢?從競爭戰(zhàn)略的層面分析,無形資產(chǎn)是構(gòu)成企業(yè)核心競爭力的重要因素。分析企業(yè)競爭優(yōu)勢的來源,不同理論從不同角度給出了答案。產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)理論、企業(yè)資源理論、企業(yè)能力理論和企業(yè)關(guān)系理論分別認(rèn)為企業(yè)的競爭優(yōu)勢來源于企業(yè)所選擇的戰(zhàn)略、企業(yè)擁有或能合理配置的稀缺資源和這種能力及企業(yè)與供應(yīng)商、客戶及合作伙伴的關(guān)系。但無論哪一種理論,都離不開無形資產(chǎn)的培養(yǎng)與利用。
因此,無形資產(chǎn)是企業(yè)競爭優(yōu)勢的來源,無形資產(chǎn)的存量決定了企業(yè)當(dāng)前發(fā)現(xiàn)市場和配置資源的能力;企業(yè)無形資產(chǎn)的增長、更新速度以及作用發(fā)揮的程度決定了企業(yè)未來的競爭能力。此外,無形資產(chǎn)還能增加企業(yè)的現(xiàn)金流。主要途徑有三種:
第一,無形資產(chǎn)作用于有形資產(chǎn)共同貢獻(xiàn)企業(yè)價(jià)值。
如專利、商標(biāo)使用權(quán)附著于機(jī)器設(shè)備、產(chǎn)品等有形資產(chǎn),從而生產(chǎn)出更優(yōu)質(zhì)的產(chǎn)品來提升顧客價(jià)值,進(jìn)而在銷售市場上取得更好的業(yè)績來提升企業(yè)價(jià)值。
第二,無形資產(chǎn)單獨(dú)作用來提升企業(yè)價(jià)值。
比如人力資本和組織資本的創(chuàng)新可以為企業(yè)不斷開發(fā)新產(chǎn)品,提高市場競爭力,在人力資本和組織資本上的投資又能轉(zhuǎn)化為企業(yè)經(jīng)營效率的提高和成本的降低。
第三,無形資產(chǎn)之間相互作用來提升企業(yè)價(jià)值。
企業(yè)部分無形資產(chǎn)是通過相互作用共同完成對企業(yè)價(jià)值的貢獻(xiàn)。比如可口可樂的神秘7X配方以及其品牌形象和龐大的銷售網(wǎng)絡(luò)共同作用,相輔相成,使企業(yè)形成一個(gè)有機(jī)的整體,更好的為提升企業(yè)價(jià)值服務(wù)。
綜上所述,無形資產(chǎn)對企業(yè)價(jià)值的貢獻(xiàn)的重要性不言而喻。因此,所有企業(yè)應(yīng)該努力培養(yǎng)無形資產(chǎn)意識(shí),加大力度對無形資產(chǎn)進(jìn)行投資;建立起無形資產(chǎn)管理評(píng)價(jià)體系,分析無形資產(chǎn)對企業(yè)價(jià)值貢獻(xiàn)的大小,分別確定無形資產(chǎn)的獲利能力,設(shè)立無形資產(chǎn)價(jià)值貢獻(xiàn)能力指標(biāo)體系;走無形資產(chǎn)戰(zhàn)略,使企業(yè)在競爭中立于不敗之地。
參考文獻(xiàn):
[關(guān)鍵詞]人民銀行；無形資產(chǎn)；會(huì)計(jì)處理
[中圖分類號(hào)]F832[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1005-6432（2014）43-0120-02
在當(dāng)今國際競爭日趨激烈、知識(shí)經(jīng)濟(jì)優(yōu)勢凸顯的時(shí)代，單位的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)發(fā)生了前所未有的轉(zhuǎn)變，呈現(xiàn)出無形資產(chǎn)與有形資產(chǎn)并存且前者占比逐漸擴(kuò)大的態(tài)勢。然而，由于傳統(tǒng)觀念的束縛，基層人民銀行的現(xiàn)行核算體系對無形資產(chǎn)部分的內(nèi)容尚未涉及，筆者認(rèn)為這種情況亟待改善。
1無形資產(chǎn)的含義
現(xiàn)行的《中國人民銀行會(huì)計(jì)科目》并未將無形資產(chǎn)列為資產(chǎn)類科目，《中國人民銀行會(huì)計(jì)基本制度》、《中國人民銀行財(cái)務(wù)制度》中也沒有關(guān)于無形資產(chǎn)的描述。而在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及《行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度》中均對無形資產(chǎn)進(jìn)行了界定，其中：前者將無形資產(chǎn)界定為：“企業(yè)擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)、可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)”；后者則將其定義為“不具有實(shí)物形態(tài)而能為使用者提供某種效益的資產(chǎn)”。兩種定義在本質(zhì)上是一致的。筆者認(rèn)為，可以借鑒上述兩種定義，將基層央行的無形資產(chǎn)定義為：人民銀行擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)、預(yù)期能為履行職能提供某種效益的可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)。其主要包括專利權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)以及其他財(cái)產(chǎn)權(quán)利。
2基層人民銀行無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理現(xiàn)狀
長期以來，無形資產(chǎn)在基層人民銀行的價(jià)值及作用并未引起足夠重視，這在實(shí)務(wù)中引發(fā)了諸多問題。
21無形資產(chǎn)的相關(guān)會(huì)計(jì)制度不健全
基層人民銀行的會(huì)計(jì)核算制度框架主要由《人民銀行財(cái)務(wù)制度》、《人民銀行會(huì)計(jì)基本制度》兩部分構(gòu)成，但其中均無針對無形資產(chǎn)的評(píng)估、認(rèn)定、審批以及具體核算管理細(xì)則等的完整制度規(guī)定，并且在《中國人民銀行會(huì)計(jì)科目》中也沒有設(shè)置無形資產(chǎn)的相關(guān)科目，僅有部分內(nèi)容在其他專項(xiàng)制度或管理辦法中涉及。如：土地使用權(quán)僅在固定資產(chǎn)管理辦法中提及，而對于占基層央行無形資產(chǎn)較大比重的軟件資產(chǎn)則在制度中未作相關(guān)規(guī)定。究其原因，主要還是由于對無形資產(chǎn)的范圍和種類認(rèn)識(shí)不足，致使無法對無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算辦法進(jìn)行系統(tǒng)的規(guī)定。無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算制度的缺失對基層央行加強(qiáng)無形資產(chǎn)管理形成了阻礙，不利于人民銀行會(huì)計(jì)制度體系的完善。
22無形資產(chǎn)的核算方法不盡合理
由于缺乏理論的支撐和制度的指導(dǎo)，在實(shí)務(wù)中，基層人民銀行絕大部分無形資產(chǎn)并未納入核算體系進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，只有少部分被歸并入固定資產(chǎn)核算。
221大部分無形資產(chǎn)的增減變動(dòng)未納入核算
在知識(shí)經(jīng)濟(jì)社會(huì)，如果說基層央行沒有無形資產(chǎn)，是讓人難以置信的事，然而在現(xiàn)實(shí)核算中卻僅將購買或開發(fā)產(chǎn)生的支出在費(fèi)用科目列支，并沒有將其予以資本化。如：某行購買（開發(fā)）了一套業(yè)務(wù)軟件，在購買（研發(fā)）階段發(fā)生支出5萬元，則在實(shí)務(wù)中分錄如下：
借：電子設(shè)備購置費(fèi)（電子設(shè)備運(yùn)轉(zhuǎn)費(fèi)）5萬
貸：銀行存款或現(xiàn)金5萬
這種僅核算費(fèi)用的模式，難以體現(xiàn)無形資產(chǎn)的增加，其價(jià)值的減少更是無從談起，長此以往，將會(huì)導(dǎo)致無形資產(chǎn)管理責(zé)任不清，容易產(chǎn)生無形資產(chǎn)流失。
222將部分無形資產(chǎn)作為固定資產(chǎn)核算
《人民銀行固定資產(chǎn)管理辦法》中將固定資產(chǎn)定義為使用期限在1年以上、單位價(jià)值在2000元以上，且使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)。與無形資產(chǎn)的定義對比便可知，固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)是兩種性質(zhì)不同的資產(chǎn)，前者在使用中原有物質(zhì)形態(tài)基本保持不變，而后者則是自始至終并無實(shí)物形態(tài)。然而，在實(shí)際工作中，卻常常存在將無形資產(chǎn)納入固定資產(chǎn)進(jìn)行核算管理的情況。如：《人民銀行固定資產(chǎn)管理辦法》的第十三條指出：對已征用尚未施工建設(shè)的土地，在“土地使用權(quán)”表外科目核算，并且在人民銀行固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)里也為其設(shè)置了查詢功能。又如：部分計(jì)算機(jī)系統(tǒng)軟件在啟用時(shí)便將之與計(jì)算機(jī)實(shí)物綁定核算，并未區(qū)別對待。這種狀況顯然也是不合理的。
23會(huì)計(jì)報(bào)表中無法完整反映無形資產(chǎn)狀況
會(huì)計(jì)報(bào)表是用來表述并傳遞單位有用信息的手段，是人民銀行財(cái)務(wù)報(bào)告的核心，而資產(chǎn)負(fù)債表則是其中重要的會(huì)計(jì)報(bào)表之一。它反映了人民銀行在某一特定時(shí)點(diǎn)的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益的總額及結(jié)構(gòu)，可以向使用者傳遞十分有用的信息。在現(xiàn)行的核算體制下，無形資產(chǎn)或是被合并反映在“固定資產(chǎn)”中，或是在表外簡單披露，甚至不在資產(chǎn)負(fù)債表中反映，這些情況都使得基層人民銀行的資產(chǎn)負(fù)債表無法向報(bào)表使用者傳遞單位擁有或控制的所有經(jīng)濟(jì)資源的相關(guān)信息，明顯有悖于充分披露會(huì)計(jì)信息的要求。
3改進(jìn)基層人民銀行無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理的建議
31建章立制，規(guī)范無形資產(chǎn)核算管理
“當(dāng)今社會(huì)財(cái)富和經(jīng)濟(jì)的增長主要受無形資產(chǎn)的驅(qū)動(dòng)。”這一論斷已獲得普遍認(rèn)可，但由于諸多限制，基層人民銀行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展并未充分“反映”這一新趨勢。如何將這些“無形資產(chǎn)”界定為會(huì)計(jì)意義的“無形資產(chǎn)”，準(zhǔn)確核算、正確反映是央行會(huì)計(jì)人員面臨的真正挑戰(zhàn)。針對這一情況，建議財(cái)政部、人總行統(tǒng)一制定頒布與無形資產(chǎn)相關(guān)的政策、法規(guī)并將其編入《中國人民銀行財(cái)務(wù)制度》中。基層央行則應(yīng)在總行制度框架內(nèi)結(jié)合本轄區(qū)實(shí)際情況，制定相應(yīng)的核算管理辦法和實(shí)施細(xì)則，并在執(zhí)行中不斷發(fā)現(xiàn)和堵塞漏洞，進(jìn)一步完善相關(guān)的規(guī)章制度，使無形資產(chǎn)的核算管理逐步走向規(guī)范化。
32設(shè)置科目，統(tǒng)一無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理方法
為了與現(xiàn)行的預(yù)算制財(cái)務(wù)體系相一致，貼近基層人民銀行實(shí)際工作，建議設(shè)置“無形資產(chǎn)”、“無形基金”、“研發(fā)支出”、“累計(jì)攤銷”科目。
（1）在資產(chǎn)類中增設(shè)“無形資產(chǎn)”科目。基層人民銀行增加無形資產(chǎn)時(shí)，借記本科目；減少無形資產(chǎn)時(shí)貸記本科目。
（2）在所有者權(quán)益類中增設(shè)“無形基金”科目。此科目與“無形資產(chǎn)”科目同增同減，余額相等，互為對應(yīng)科目，用來反映基層人民銀行在無形資產(chǎn)上占用的資金。
（3）在表外科目中增設(shè)“研發(fā)支出”、“累計(jì)攤銷”科目。“研發(fā)支出”科目主要是針對基層人民銀行自行開發(fā)業(yè)務(wù)系統(tǒng)、應(yīng)用軟件時(shí)，核算尚處于開發(fā)階段的專項(xiàng)開支，這些費(fèi)用先在此科目歸集，待開發(fā)完成時(shí)，再將其轉(zhuǎn)入“無形資產(chǎn)”科目。研發(fā)費(fèi)用的資本化，將更加符合會(huì)計(jì)中的實(shí)質(zhì)重于形式原則與客觀性原則。“累計(jì)攤銷”科目主要核算無形資產(chǎn)的攤銷金額。對于使用壽命可以確定的無形資產(chǎn)可按月平均攤銷；對于使用壽命難以確定的，則在終止使用時(shí)將其一次沖銷。
33充分披露，在會(huì)計(jì)報(bào)表中反映無形資產(chǎn)價(jià)值
從無形資產(chǎn)在基層人民銀行的實(shí)際作用日益重要的趨勢來看，將無形資產(chǎn)納入會(huì)計(jì)報(bào)表披露是大勢所趨。在實(shí)際工作中，建議在會(huì)計(jì)報(bào)表中和表外披露無形資產(chǎn)的相關(guān)會(huì)計(jì)信息，如：在資產(chǎn)負(fù)債表中披露“無形資產(chǎn)”原值及對應(yīng)的“無形基金”，在表外披露“累計(jì)攤銷”、“研發(fā)支出”的相關(guān)信息。這樣一來，不僅進(jìn)一步豐富和完善了會(huì)計(jì)報(bào)表信息，為報(bào)表使用者進(jìn)行決策提供更為科學(xué)有用的依據(jù)，而且對于架構(gòu)完整的會(huì)計(jì)核算體系，防范無形資產(chǎn)流失都有著重要的意義。
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關(guān)鍵詞:新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;無形資產(chǎn)
中圖分類號(hào):F23 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A
財(cái)政部于2006年2月15日頒布了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,并規(guī)定自2007年1月1日起在上市公司中首先執(zhí)行,鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。新準(zhǔn)則中關(guān)于無形資產(chǎn)的準(zhǔn)則為《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無形資產(chǎn)》(以下簡稱新準(zhǔn)則),這與財(cái)政部2001年修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――無形資產(chǎn)》(以下簡稱舊準(zhǔn)則)相比,對無形資產(chǎn)核算問題的規(guī)范在許多地方有不小的變動(dòng)。由于無形資產(chǎn)通常代表著企業(yè)所擁有的一種法定權(quán)利、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、優(yōu)先權(quán)、壟斷權(quán)或者企業(yè)具有的非凡盈利能力,因而它作為未來的經(jīng)濟(jì)利益比有形資產(chǎn)更加令人矚目,在經(jīng)濟(jì)生活和企業(yè)經(jīng)營管理中所起的作用也越來越重要。筆者針對新舊準(zhǔn)則中關(guān)于無形資產(chǎn)的定義、范圍、計(jì)量、研究開發(fā)費(fèi)用等重要變化進(jìn)行思考分析,以期能夠更好地理解新無形資產(chǎn)準(zhǔn)則。
一、無形資產(chǎn)定義的變化
在無形資產(chǎn)的定義上,舊準(zhǔn)則規(guī)定,無形資產(chǎn)指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人,或?yàn)楣芾砟康亩钟械摹]有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)。而且還指出,無形資產(chǎn)分為可辨認(rèn)和不可辨認(rèn)無形資產(chǎn),其中不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)指商譽(yù)。
而新準(zhǔn)則規(guī)定,無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。這個(gè)定義擴(kuò)大了無形資產(chǎn)的外延。并且還規(guī)定,商譽(yù)的存在無法與企業(yè)自身相分離,不具可辨認(rèn)性,故不屬于本準(zhǔn)則的無形資產(chǎn)。
在無形資產(chǎn)的定義上,新準(zhǔn)則比較于舊準(zhǔn)則,首先取消了長短期的限制,舊準(zhǔn)則中規(guī)定了無形資產(chǎn)是企業(yè)的長期資產(chǎn),而在新準(zhǔn)則中就沒有了這層規(guī)定;其次是新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)無形資產(chǎn)是具有可辨認(rèn)性的,不再將其分為可辨認(rèn)與不可辨認(rèn)了。那么,不可辨認(rèn)的商譽(yù)就不在其中,而是在企業(yè)合并相關(guān)準(zhǔn)則中規(guī)定;再次是新準(zhǔn)則中無形資產(chǎn)可辨認(rèn)性標(biāo)準(zhǔn)的第二條中以“源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利”的具有描述性的這種規(guī)定方法代替了舊準(zhǔn)則中“專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等”的一一列舉的方法。這種描述性的規(guī)定能避免列舉法出現(xiàn)掛一漏萬的局限。
二、無形資產(chǎn)劃分范圍的變化
與舊準(zhǔn)則相比,新準(zhǔn)則將舊準(zhǔn)則中包含的部分內(nèi)容排除在外,而在另外的相關(guān)準(zhǔn)則中加以規(guī)范。
舊準(zhǔn)則規(guī)定,商譽(yù)是不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn),又規(guī)定該準(zhǔn)則不適用企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽(yù)。而在新準(zhǔn)則中明確規(guī)定本準(zhǔn)則不適用于商譽(yù),也不適用于作為投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)和石油天然氣礦區(qū)權(quán)益。具體如下所示:(一)作為投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán),適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――投資性房地產(chǎn)》;(二)企業(yè)合并中形成的商譽(yù),適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)――資產(chǎn)減值》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)――企業(yè)合并》;(三)石油天然氣礦區(qū)權(quán)益,適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)――石油天然氣開采》。
三、無形資產(chǎn)計(jì)量的變化
(一)關(guān)于無形資產(chǎn)初始確認(rèn)的比較。在投資者投入無形資產(chǎn)的初始入賬價(jià)值的規(guī)定上,舊準(zhǔn)則中指出,投資者投入的無形資產(chǎn),應(yīng)以投資各方確認(rèn)的價(jià)值作為入賬價(jià)值。但是,企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn),應(yīng)以該無形資產(chǎn)在投資方的賬面價(jià)值作為入賬價(jià)值;而新無形資產(chǎn)準(zhǔn)則中第十四條則統(tǒng)一為,投資者投入無形資產(chǎn)的成本,應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定,但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。
相比較而言,新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)了“投資雙方確認(rèn)”的形式必須是有合同價(jià)或者協(xié)議價(jià),更強(qiáng)調(diào)了價(jià)款必須“公允”這一概念。這就要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為無形資產(chǎn)的入賬價(jià)值;在投資合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的情況下,就應(yīng)當(dāng)按照無形資產(chǎn)的公允價(jià)值作為入賬價(jià)值,所確認(rèn)的初始成本與實(shí)收資本或股本之間的差額調(diào)整資本公積。這樣的規(guī)定增加了企業(yè)的資產(chǎn)和權(quán)益。
同時(shí),在新準(zhǔn)則中增加了對購入無形資產(chǎn)延期支付的核算辦法,即購買無形資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付,實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì),無形資產(chǎn)的成本以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額,除按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)――借款費(fèi)用》應(yīng)予資本化的以外,應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。相關(guān)分錄為:借“無形資產(chǎn)”科目,按應(yīng)支付的金額,貸“長期應(yīng)付款”科目,按其差額,借“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。這個(gè)規(guī)定比起舊準(zhǔn)則,考慮了貨幣的時(shí)間價(jià)值這一問題。
(二)關(guān)于無形資產(chǎn)后續(xù)支出的比較。舊準(zhǔn)則中規(guī)定,無形資產(chǎn)在確認(rèn)后發(fā)生的支出,應(yīng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用,但自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn),其相應(yīng)的注冊費(fèi)、律師費(fèi)予以資本化,作為無形資產(chǎn)的入賬成本。
相比較而言,在新準(zhǔn)則中對無形資產(chǎn)的規(guī)定更為復(fù)雜一些,它改變了舊準(zhǔn)則中研究開發(fā)支出一律費(fèi)用化的規(guī)定,引入了《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的做法,將企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出區(qū)分為研究階段支出與開發(fā)階段支出。要求對于企業(yè)已經(jīng)作為無形資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)的,但是還在進(jìn)行中的需要研究開發(fā)的項(xiàng)目,在取得后發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)再次區(qū)分為研究階段支出與開發(fā)階段支出,按照研究與開發(fā)費(fèi)用的處理方法進(jìn)行確認(rèn)。即研究過程中發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)予以全部費(fèi)用化,計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用);研究達(dá)到一定的階段而進(jìn)入開發(fā)階段后發(fā)生的費(fèi)用,如果符合5個(gè)資本化條件的,允許資本化,不符合資本化條件的計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用)。
新準(zhǔn)則中規(guī)定的劃分研發(fā)費(fèi)用,且符合資本化條件的開發(fā)費(fèi)用可以資本化的規(guī)定比舊準(zhǔn)則更為先進(jìn)。首先,開發(fā)費(fèi)用資本化更能客觀地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。因?yàn)閷㈤_發(fā)費(fèi)用資本化后,將作為無形資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表中列示,可以向報(bào)表信息的使用者、投資者反映企業(yè)管理層對無形資產(chǎn)預(yù)期產(chǎn)生收益的信息。其次,對企業(yè)內(nèi)部開發(fā)費(fèi)用允許資本化的會(huì)計(jì)處理方法將增加企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值,增加開發(fā)期企業(yè)的收益。但是,對于判斷開發(fā)階段的費(fèi)用是否符合資本化條件,就需要會(huì)計(jì)人員具有一定的職業(yè)判斷能力了。
四、無形資產(chǎn)在攤銷上的變化
關(guān)于無形資產(chǎn)的攤銷,舊準(zhǔn)則中規(guī)定,無形資產(chǎn)的成本,應(yīng)自取得當(dāng)月起在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)分期平均攤銷。如果預(yù)計(jì)使用年限超過了相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限,無形資產(chǎn)的攤銷年限按如下原則確定:(1)合同規(guī)定了受益年限但法律沒有規(guī)定有效年限的,攤銷年限不應(yīng)超過受益年限;(2)合同沒有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定了有效年限的,攤銷年限不應(yīng)超過有效年限;(3)合同規(guī)定了受益年限,法律也規(guī)定了有效年限的,攤銷年限不應(yīng)超過受益年限與有效年限兩者之中較短者。如果合同沒有規(guī)定受益年限,法律也沒有規(guī)定有效年限的,攤銷年限不應(yīng)超過10年。
而在新準(zhǔn)則中,對于攤銷這部分有了很大的變化。首先提出了預(yù)計(jì)凈殘值的標(biāo)準(zhǔn);然后又將使用壽命有限的無形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)分開采用不同的會(huì)計(jì)方式進(jìn)行處理。新無形資產(chǎn)準(zhǔn)則第十六條第十七條規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時(shí)分析判斷其使用壽命。并且對使用壽命有限的無形資產(chǎn),其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷。企業(yè)對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn),在持有期間內(nèi)不予攤銷,但需要至少于每一會(huì)計(jì)期末進(jìn)行減值測試,且企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核。
相比較新準(zhǔn)則而言,舊準(zhǔn)則的規(guī)定過于籠統(tǒng),難以適應(yīng)日益復(fù)雜的無形資產(chǎn)現(xiàn)狀。而且從攤銷時(shí)間而言,也沒有考慮到不同種類無形資產(chǎn)的時(shí)間價(jià)值。新準(zhǔn)則中規(guī)定的企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法,應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的,應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷,這更具人性化,更具有可行性。另外,對無形資產(chǎn)使用壽命有限和無限加以劃分的這一規(guī)定,可以讓攤銷對象更加明確,同時(shí)有關(guān)使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不再采用攤銷的辦法,而是采用減值測試的規(guī)定,可能改變企業(yè)的資產(chǎn)和損益狀況。
五、無形資產(chǎn)發(fā)生減值的變化
在無形資產(chǎn)減值的問題上,舊準(zhǔn)則中規(guī)定,只有表明無形資產(chǎn)發(fā)生減值的跡象全部消失或部分消失,企業(yè)才能將以前年度已確認(rèn)的減值損失予以全部或部分轉(zhuǎn)回;轉(zhuǎn)回的金額不得超過已計(jì)提的減值準(zhǔn)備的賬面余額。
而在新準(zhǔn)則中增加了資產(chǎn)減值準(zhǔn)則,且規(guī)定如果無形資產(chǎn)發(fā)生了減值,則應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)――資產(chǎn)減值》的方法處理。在資產(chǎn)減值準(zhǔn)則第十七條中規(guī)定,資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn),在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。
新準(zhǔn)則明確指出計(jì)提的減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回的規(guī)定,比起舊準(zhǔn)則進(jìn)步了不少,因?yàn)檫@樣一來,就大大地防止了企業(yè)操縱會(huì)計(jì)利潤,調(diào)整利潤的行為,有效遏制了上市公司當(dāng)年巨額提取減值準(zhǔn)備,次年再轉(zhuǎn)回,隨意調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象。
六、無形資產(chǎn)凈殘值規(guī)定的變化
此規(guī)定的變化在于不再限定凈殘值為零。舊準(zhǔn)則規(guī)定無形資產(chǎn)全額攤銷,不存在凈殘值。新準(zhǔn)則中規(guī)定使用壽命有限的無形資產(chǎn),其殘值應(yīng)當(dāng)視為零,但下列情況除外:有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購買該無形資產(chǎn);可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計(jì)殘值信息,并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在。這個(gè)規(guī)定比舊準(zhǔn)則更加合理,考慮了有可能會(huì)存在的影響無形資產(chǎn)凈殘值讓其不為零的情況。
七、無形資產(chǎn)在披露上的變化
新準(zhǔn)則中,無形資產(chǎn)的披露增加了“使用壽命有限的無形資產(chǎn)使用壽命的估計(jì)情況、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)、使用壽命不確定的判斷依據(jù)、無形資產(chǎn)的攤銷方法、用于擔(dān)保的無形資產(chǎn)賬面價(jià)值、當(dāng)期攤銷額等情況、計(jì)入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無形資產(chǎn)的研究開發(fā)支出金額”;刪除了對土地使用權(quán)的取得方式和取得成本的披露要求。
可以看出,新準(zhǔn)則對于無形資產(chǎn)披露的要求比舊準(zhǔn)則更為詳盡和實(shí)用,進(jìn)一步貫徹了會(huì)計(jì)的相關(guān)性原則,在保護(hù)了企業(yè)一些商業(yè)秘密和企業(yè)主體利益的同時(shí)也能夠?yàn)闀?huì)計(jì)報(bào)表信息的使用者提供更多的與決策有關(guān)的會(huì)計(jì)信息和相關(guān)的價(jià)值投資判斷。
(作者單位:重慶工商大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院)
主要參考文獻(xiàn):
[1]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[S].2006.
[2]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2006)[M].北京:人民出版社,2007.
[3]財(cái)政部會(huì)計(jì)資格評(píng)價(jià)中心.中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)[M].北京:經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2007.
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;無形資產(chǎn)審計(jì);研發(fā)費(fèi)用
一、引言
2007年起實(shí)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在很大方面發(fā)生了變化，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)方面，強(qiáng)化了決策的有用性要求；在會(huì)計(jì)處理方面，確立了資產(chǎn)負(fù)債表觀的中心地位；在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求方面，注重客觀性和相關(guān)性并重。這貫穿整個(gè)準(zhǔn)則始終，體現(xiàn)在具體的會(huì)計(jì)核算中，以下就新準(zhǔn)則下無形資產(chǎn)的處理和審計(jì)進(jìn)行分析。
二、新準(zhǔn)則下無形資產(chǎn)處理的利弊分析
1.從無形資產(chǎn)定義角度看
而新準(zhǔn)則明確規(guī)定無形資產(chǎn)是可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)，并根據(jù)實(shí)際情況和國際慣例，明確規(guī)定自創(chuàng)商譽(yù)不應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，合并中形成的商譽(yù)適用相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。
2.從無形資產(chǎn)確認(rèn)和初始計(jì)量角度看
舊準(zhǔn)則13條規(guī)定：“自行開發(fā)并依法取得的無形資產(chǎn)，其入賬價(jià)值應(yīng)按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確定；依法取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用”。
但是，關(guān)于無形資產(chǎn)資本化還是費(fèi)用化在我國一直存在爭論。新準(zhǔn)則將無形資產(chǎn)自行開發(fā)分為研究階段和開發(fā)階段，并給出了定義，允許符合條件的開發(fā)支出資本化，這將給企業(yè)帶來一系列有利影響。但在實(shí)際業(yè)務(wù)中，無形資產(chǎn)研發(fā)周期長、風(fēng)險(xiǎn)大、業(yè)務(wù)復(fù)雜，對于研究階段和開發(fā)階段的劃分與界定有時(shí)并不明確，而研究階段和開發(fā)階段的劃分決定著研發(fā)支出的費(fèi)用化和資本化，直接影響企業(yè)的利潤和資產(chǎn)。同時(shí)，根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，開發(fā)費(fèi)用資本化是非強(qiáng)制性的，是允許項(xiàng)目而非強(qiáng)制性的，很大程度上依賴管理層的主觀判斷和客觀需要，具體會(huì)計(jì)處理將受到不同利益驅(qū)動(dòng)的影響。因此，這兩項(xiàng)因素有可能導(dǎo)致自行開發(fā)無形資產(chǎn)的初始計(jì)量成為盈余管理工具，為利潤調(diào)節(jié)提供了新空間。
3.從后續(xù)計(jì)量角度來看
無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量主要包括無形資產(chǎn)攤銷和減值處理。舊準(zhǔn)則對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)也劃為攤銷范圍之內(nèi)，并規(guī)定“攤銷年限不應(yīng)超過十年”。在無形資產(chǎn)發(fā)生減值后，在符合條件時(shí)可以轉(zhuǎn)回。而新準(zhǔn)則將無形資產(chǎn)分為使用壽命有限的無形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，分別進(jìn)行處理。三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下無形資產(chǎn)審計(jì)內(nèi)容
1.審計(jì)無形資產(chǎn)內(nèi)部控制制度
完善合理的內(nèi)部控制制度是無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ)。
2.審查無形資產(chǎn)的確認(rèn)和初始計(jì)量
(1)審查無形資產(chǎn)確認(rèn)
審計(jì)人員對每項(xiàng)無形資產(chǎn)都要進(jìn)行驗(yàn)證，核對相應(yīng)的的文件資料，確定其所有權(quán)是否歸被審計(jì)單位。若有虛列或不當(dāng)之處，應(yīng)先查明原因，然后提請被審計(jì)單位給以調(diào)整。
(2)審查無形資產(chǎn)的研發(fā)費(fèi)用處理
根據(jù)上文的分析，可知研發(fā)費(fèi)用處理是審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容。審計(jì)人員首先要審核被審計(jì)單位對“研究”與“開發(fā)”階段劃分是否正確，要有依據(jù)。然后要對兩個(gè)階段的賬務(wù)處理進(jìn)行審查，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，研究階段支出全部費(fèi)用化，即入當(dāng)期損益，無法將二者區(qū)分開的全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益，審計(jì)人員在審核過程中應(yīng)注意企業(yè)有無故意混淆兩個(gè)階段支出，將費(fèi)用化的支出資本化，獲獎(jiǎng)資本化的支出費(fèi)用化，同時(shí)審查費(fèi)用金額，以判斷企業(yè)是否利用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行盈余管理或舞弊。
3.審查無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量
(1)審查無形資產(chǎn)的攤銷
新準(zhǔn)則中規(guī)定使用壽命有限的無形資產(chǎn)的攤俏采有用類似固定資產(chǎn)的方法進(jìn)行攤捎，計(jì)入管理費(fèi)用或制造費(fèi)用。對使有壽命不確定的無形資產(chǎn)不攤俏只在每個(gè)會(huì)計(jì)期間進(jìn)行減值測試。審計(jì)人員審查無形資產(chǎn)的攤銷時(shí)，要審核其是否使有用壽命有限的無形資產(chǎn)，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)應(yīng)審查是否計(jì)提攤銷，攤銷期攤銷方法和金額的計(jì)算是否正確，有無用無形資產(chǎn)的攤銷來調(diào)節(jié)損益。
(2)審查無形資產(chǎn)減值處理
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定雖減少了企業(yè)在此方面的舞弊行為，但審計(jì)人員在審核中應(yīng)該注意被審計(jì)單位是否定期進(jìn)行減值測試，由于準(zhǔn)則并沒有具體規(guī)定減值測試是否合理的標(biāo)準(zhǔn)，所以這更加依賴審計(jì)人員的主頁判斷。在計(jì)提減值準(zhǔn)備方面，計(jì)提是否達(dá)到規(guī)定的條件，計(jì)提的金額是否正確。
從整體上看，新準(zhǔn)則關(guān)于無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理更為規(guī)范，信息質(zhì)量進(jìn)一步提高。新準(zhǔn)則更為明確地定義了無形資產(chǎn)，無形資產(chǎn)審計(jì)要求審計(jì)人員具有很強(qiáng)的專業(yè)性、技術(shù)性，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在給予企業(yè)更大會(huì)計(jì)處理自的同時(shí)，也給審計(jì)人員的審計(jì)工作提出更高的審計(jì)要求，所以必須提高審計(jì)人員的職業(yè)判斷能力，同時(shí)參考知識(shí)產(chǎn)權(quán)、資產(chǎn)評(píng)估等知識(shí)，以使審計(jì)工作順利進(jìn)行。
參考文獻(xiàn)：
[1]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2006[M］.北京:經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006.
【關(guān)鍵詞】無形資產(chǎn)評(píng)估；失真；方法
無形資產(chǎn)這一術(shù)語，在不同的學(xué)科，不同應(yīng)用環(huán)境中，有不同的定義。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)―無形資產(chǎn)》對無形資產(chǎn)的表述為企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。《國際評(píng)估準(zhǔn)則》中的定義是以其經(jīng)濟(jì)特性而顯示其存在的一種資產(chǎn)，無形資產(chǎn)無具體的物理形態(tài)，但為其擁有者獲取了權(quán)益和特權(quán)，而且通常為其擁有者帶來收益。
一、無形資產(chǎn)評(píng)估的必要性
（一）定期對無形資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估維護(hù)企業(yè)資產(chǎn)的完整
一個(gè)企業(yè)到底有哪些無形資產(chǎn)，其價(jià)值量如何，作為企業(yè)的管理者并不清楚，形成了資產(chǎn)管理的盲點(diǎn)。只有充分揭示這部分資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值，才能做到心中有數(shù)，進(jìn)而變被動(dòng)管理為主動(dòng)管理，使之規(guī)范化，保證企業(yè)資產(chǎn)完整性。
（二）資本運(yùn)營需要，以無形資產(chǎn)為先導(dǎo)，實(shí)現(xiàn)低成本擴(kuò)張
企業(yè)在市場經(jīng)濟(jì)中作為投資主體的地位已經(jīng)明確，但要保證投資行為的合理性，必須對企業(yè)資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值有一個(gè)正確的評(píng)估。企業(yè)改制、合資、合作、聯(lián)營、兼并、重組、上市等各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中以技術(shù)、商標(biāo)權(quán)等無形資產(chǎn)作為投資已很普遍。
（三）為經(jīng)營者提供管理、決策依據(jù)
評(píng)估的過程是資產(chǎn)清查的過程，重點(diǎn)在于發(fā)現(xiàn)企業(yè)在資產(chǎn)管理、經(jīng)營過程、資本結(jié)構(gòu)、企業(yè)效率和盈利能力等各個(gè)方面存在的問題和不足，努力解決或?yàn)槠髽I(yè)提供建設(shè)性的意見和建議，有利于經(jīng)營者對無形資產(chǎn)投資做出明智的決策，合理分配資源，減少投資的浪費(fèi)。
（四）無形資產(chǎn)評(píng)估是經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展的必然要求
隨著經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程的加快，國際貿(mào)易呈現(xiàn)飛速發(fā)展趨勢。其中以技術(shù)貿(mào)易為代表的無形資產(chǎn)貿(mào)易增長尤為突出，其年平均增長速度已大大超過了有形商品貿(mào)易的增長速度，因此對于技術(shù)類商品價(jià)值進(jìn)行合理評(píng)估是很有必要的。
二、無形資產(chǎn)評(píng)估失真的原因
（一）評(píng)估范圍和對象界定模糊，造成無形資產(chǎn)虛評(píng)
確定無形資產(chǎn)評(píng)估標(biāo)的物是無形資產(chǎn)評(píng)估的出發(fā)點(diǎn)，但無形資產(chǎn)無實(shí)體性的特點(diǎn)使其評(píng)估范圍和對象的確定成為無形資產(chǎn)評(píng)估中的一個(gè)重點(diǎn)和難點(diǎn)。在評(píng)估過程中，被評(píng)估企業(yè)和評(píng)估師往往對無形資產(chǎn)認(rèn)識(shí)不足、漏評(píng)無形資產(chǎn)從而造成資產(chǎn)的流失。對無形資產(chǎn)認(rèn)識(shí)不足的另一種表現(xiàn)是：只注重外在形式不關(guān)注實(shí)質(zhì)內(nèi)容，造成無形資產(chǎn)的虛評(píng)。
（二）評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，方法不科學(xué)，計(jì)算誤差大
世界上許多國家和地區(qū)，對無形資產(chǎn)評(píng)估制度有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，而我國至今沒有統(tǒng)一的資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則體系。無形資產(chǎn)評(píng)估缺乏量化標(biāo)準(zhǔn)，使得對同一無形資產(chǎn)不同評(píng)估機(jī)構(gòu)的評(píng)估結(jié)果往往大相徑庭。我國的無形資產(chǎn)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)、方法仍處于摸索之中，各行業(yè)根據(jù)自身需要各自制定相關(guān)的具體評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)，這就造成了一些不可避免的問題：各評(píng)估單位過分依賴有利于自身利益的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、數(shù)據(jù)和方法；阻止其他行業(yè)的評(píng)估機(jī)構(gòu)進(jìn)入本行業(yè)市場，評(píng)估工作的透明程度比較低。
（三）評(píng)估委托方提供的資料不準(zhǔn)確、不齊全，評(píng)估方法的選取受限
由于外部數(shù)據(jù)參考價(jià)值不大，又缺乏行業(yè)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，評(píng)估中所需的資料大多來自委托方提供的數(shù)據(jù)。企業(yè)在長期實(shí)務(wù)工作中對無形資產(chǎn)不夠重視，導(dǎo)致往往在委托方要求進(jìn)行評(píng)估機(jī)構(gòu)進(jìn)行評(píng)估時(shí)所提供的無形資產(chǎn)相關(guān)數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確。我國目前對無形資產(chǎn)評(píng)估多采用成本法，但由于無形資產(chǎn)成本與收益的弱對應(yīng)性，成本的增加并不意味著無形資產(chǎn)價(jià)值的增加，這些做法都使得成本法不一定能真實(shí)反映無形資產(chǎn)的市場價(jià)值。
（四）評(píng)估人員素質(zhì)不高、能力不強(qiáng)，缺乏專門評(píng)估機(jī)構(gòu)
無形資產(chǎn)評(píng)估是一項(xiàng)全面、系統(tǒng)、復(fù)雜的工作。這就要求執(zhí)業(yè)人員必須具備一定的專業(yè)理論知識(shí)和操作經(jīng)驗(yàn)，但我國無形資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)從業(yè)人員多是從行政機(jī)關(guān)分流的離退人員，缺乏嚴(yán)格的專業(yè)培訓(xùn)和資格認(rèn)證，容易導(dǎo)致評(píng)估中的操作不規(guī)范，鑒定不科學(xué)從而影響評(píng)估質(zhì)量。
三、解決無形資產(chǎn)評(píng)估失真的方法
針對上述問題，筆者提出以下四點(diǎn)意見來解決這些問題：
（一）明確無形資產(chǎn)評(píng)估的目的和對象，拓寬無形資產(chǎn)的外延
要確定無形資產(chǎn)評(píng)估對象首先要明確評(píng)估目的，因?yàn)橛行o形資產(chǎn)只有在特定評(píng)估目的下才能成立。例如合并商譽(yù)在不涉及合并時(shí)就不能作為評(píng)估對象，在明確評(píng)估目的之后與評(píng)估目的有關(guān)的符合無形資產(chǎn)定義的都應(yīng)作為評(píng)估對象。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，無形資產(chǎn)的內(nèi)容越來越豐富，在確定評(píng)估范圍時(shí)，應(yīng)擴(kuò)大無形資產(chǎn)的外延。拓展后的大致包括市場資產(chǎn)如企業(yè)品牌、營銷渠道和特許經(jīng)營權(quán)等。
（二）制定完善的無形資產(chǎn)評(píng)估法律法規(guī)體系
我國現(xiàn)行的相關(guān)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)不能滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，國家應(yīng)盡快出臺(tái)與世界接軌、又滿足我國具體國情的相關(guān)法律法規(guī)，從法人、非法人組織和個(gè)人的角度確定無形資產(chǎn)的權(quán)屬。同時(shí)對相關(guān)人員的資格取得、執(zhí)業(yè)范圍、權(quán)利、義務(wù)、行業(yè)管理等方面做出規(guī)范。
（三）建立網(wǎng)絡(luò)評(píng)估數(shù)據(jù)庫，便于資料的收集
資料的缺乏成為制約我國無形資產(chǎn)評(píng)估公允性的關(guān)鍵因素。這一現(xiàn)象要求我們必須建立一個(gè)完整公允的無形資產(chǎn)評(píng)估數(shù)據(jù)庫。該網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)庫的建立，對于無形資產(chǎn)評(píng)估具有劃時(shí)代的意義。必然能消除以往評(píng)估工作中的很多弊端，促使無形資產(chǎn)評(píng)估工作高效化、規(guī)范化、現(xiàn)代化和科學(xué)化。
（四）提高評(píng)估人員的專業(yè)素質(zhì)，建立專職的無形資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)
提高評(píng)估人員的專業(yè)性以勝任無形資產(chǎn)的評(píng)估，提高評(píng)估結(jié)果的可信度。可考慮將注冊資產(chǎn)評(píng)估師的執(zhí)業(yè)資格具體細(xì)分為機(jī)器設(shè)備評(píng)估師、無形資產(chǎn)評(píng)估師和企業(yè)價(jià)值評(píng)估師等。同時(shí)應(yīng)加強(qiáng)評(píng)估人員職業(yè)道德教育，讓廣大從業(yè)人員在外界干擾下仍能以崇高的職業(yè)道德來要求自己，做出真實(shí)的評(píng)估報(bào)告。
【參考文獻(xiàn)】
[1]劉毅.淺議我國無形資產(chǎn)的評(píng)估失真原因及對策[J].中國證券期貨，2011（9）.
論文摘 要：為了規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告行為，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，財(cái)政部根據(jù)《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》和其他有關(guān)法律、行政法規(guī)，于2006年2月15日正式頒布了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將從2007年1月1日起在上市公司中執(zhí)行。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對無形資產(chǎn)的定義、研究與開發(fā)費(fèi)用、攤銷等諸多方面都與舊準(zhǔn)則有較大的不同。本文僅對新舊《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一一無形資產(chǎn)》的內(nèi)容進(jìn)行比較，并就新準(zhǔn)則在實(shí)際執(zhí)行過程中可能對企業(yè)產(chǎn)生的影響進(jìn)行了分析。
隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，無形資產(chǎn)在企業(yè)中越發(fā)顯現(xiàn)出了它的重要性。在新的時(shí)代背景下，技術(shù)的進(jìn)步與創(chuàng)新成為企業(yè)能否在激烈的競爭中取勝的關(guān)鍵。我國2001年頒布的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則(以下簡稱舊準(zhǔn)則)已日益顯現(xiàn)出其不適應(yīng)性。因此，頒布了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對無形資產(chǎn)的諸多方面進(jìn)行了修改與完善，并與國際會(huì)計(jì)相趨同。趨同并不是等同，畢竟我國與發(fā)達(dá)國家在政治、經(jīng)濟(jì)方面還存在一定的差距。新準(zhǔn)則按照我國的現(xiàn)狀，制定了一部符合我國當(dāng)前國情的會(huì)計(jì)制度，但是否存在不足，還需要實(shí)踐來檢驗(yàn)。
1．新舊無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的內(nèi)容比較
1.1．對適用范圍作了調(diào)整
新準(zhǔn)則在總則部分首先明確了無形資產(chǎn)的核算范圍，將投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)、企業(yè)合并中形成的商譽(yù)、石油天然氣礦區(qū)權(quán)益排除在了無形資產(chǎn)的核算范圍之外。明確規(guī)定：作為投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》；企業(yè)合并中形成的商譽(yù)，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》；石油天然氣礦區(qū)權(quán)益，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)——石油天然氣開采》。
1.2 對概念重新進(jìn)行了定義
舊準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的定義是：無形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品或者提供勞務(wù)、出租給他人、或?yàn)楣芾砟康亩钟械摹]有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)。并把無形資產(chǎn)按能否辨認(rèn)劃分為了：可辨認(rèn)無形資產(chǎn)與不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)。
新準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的定義是：無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。新準(zhǔn)則中的無形資產(chǎn)只包括了舊準(zhǔn)則定義中無形資產(chǎn)的可辨認(rèn)部分，而對于不可辨認(rèn)的商譽(yù)，則不再確認(rèn)其為無形資產(chǎn)。同時(shí)，新準(zhǔn)則還明確了符合無形資產(chǎn)可辨認(rèn)性的兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，更確切地界定了無形資產(chǎn)。
商譽(yù)是指企業(yè)獲得超額收益的能力。它分為自創(chuàng)商譽(yù)和外購商譽(yù)。對于自創(chuàng)商譽(yù)，新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都沒有把它確認(rèn)為無形資產(chǎn)。而對于外購商譽(yù)，本質(zhì)上并不等于收購價(jià)格與凈資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，當(dāng)然還有其它因素的影響，因此其成本是難以計(jì)量的，不符合該資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量這一確認(rèn)條件，所以新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有把它納入到無形資產(chǎn)的核算范圍之內(nèi)。
然而，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的定義并沒有明確其具體的內(nèi)容，這樣做雖然改變了以前范圍過窄的弊端，但是由于我國市場還不夠完善，所以建議能列舉出無形資產(chǎn)的具體內(nèi)容。
1.3 對初始計(jì)量的內(nèi)容作了調(diào)整
舊準(zhǔn)則和新準(zhǔn)則都分別按無形資產(chǎn)取得方式的不同對如何確定無形資產(chǎn)的入賬價(jià)值作了規(guī)定，不同的是新準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，可以更加真實(shí)地反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。
1.3.1 對無形資產(chǎn)取得時(shí)的計(jì)量規(guī)定不同
對于外購無形資產(chǎn)的成本，舊準(zhǔn)則規(guī)定以實(shí)際支付的價(jià)款作為實(shí)際成本；而新準(zhǔn)則規(guī)定將使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的全部支出列為成本。新準(zhǔn)則的規(guī)定更加具體，能有效的遏止企業(yè)虛增資產(chǎn)規(guī)模和夸大資產(chǎn)營運(yùn)能力。
新舊準(zhǔn)則之間的差異還表現(xiàn)在：新準(zhǔn)則增加了“購買無形資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的成本以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。”由于無形資產(chǎn)的流入會(huì)使多個(gè)會(huì)計(jì)期間受益，甚至關(guān)系到企業(yè)的生存與發(fā)展，因而外購無形資產(chǎn)需要支付大量的資金，延期支付成為購銷雙方必然的選擇。因此，新準(zhǔn)則對此項(xiàng)規(guī)定得更加確切、具體與完善，更能反映價(jià)值歸屬的本質(zhì)。
1.3.2 對自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的價(jià)值計(jì)量規(guī)定不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，按依法取得時(shí)的注冊費(fèi)、聘請律師費(fèi)等費(fèi)用，作為無形資產(chǎn)的實(shí)際成本，而在研究與開發(fā)過程中發(fā)生的費(fèi)用，直接計(jì)入當(dāng)期損益。該規(guī)定實(shí)際上違背了“合理劃分收益性支出與資本性支出”原則，這樣的規(guī)定對會(huì)計(jì)信息的報(bào)告造成了許多不良的影響。
新準(zhǔn)則則將無形資產(chǎn)的開發(fā)分為兩個(gè)階段：研究階段與開發(fā)階段。研究階段的支出應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益，即費(fèi)用化；而開發(fā)階段的支出，如果符合相關(guān)條件，可進(jìn)行資本化處理，計(jì)入無形資產(chǎn)。這樣的規(guī)定有利于增強(qiáng)企業(yè)在市場中的競爭能力，激勵(lì)企業(yè)增加更多的研發(fā)投入，促進(jìn)企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新。
筆者認(rèn)為新準(zhǔn)則將企業(yè)研發(fā)支出分階段處理，既允許研究階段支出費(fèi)用化又允許開發(fā)階段支出資本化，既遵循了真實(shí)性原則又更好地體現(xiàn)了配比原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，不容易造成資產(chǎn)流失且更好地促進(jìn)了經(jīng)營的積極性。但重要的一點(diǎn)是會(huì)計(jì)人員能夠明確的劃分研究和開發(fā)兩個(gè)階段。
1.3.3 對投資者投入無形資產(chǎn)的價(jià)值計(jì)量進(jìn)行了修改
舊準(zhǔn)則規(guī)定：投資者投入的無形資產(chǎn)，按投資各方確認(rèn)的價(jià)值作為實(shí)際成本，但是為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn)，應(yīng)按該項(xiàng)無形資產(chǎn)在投資方的賬面價(jià)值作為實(shí)際成本。
新準(zhǔn)則修改為：投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)了無形資產(chǎn)的公允性，不公允的不確認(rèn)其為無形資產(chǎn)的成本，更好的反映了經(jīng)濟(jì)事實(shí)，實(shí)質(zhì)重于形式原則得到了充分體現(xiàn)。
1.3.4 對非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組取得的固定資產(chǎn)的成本計(jì)量
新準(zhǔn)則規(guī)定非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組取得的無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)分別按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性資產(chǎn)交換》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——債務(wù)重組》準(zhǔn)則確定，與舊準(zhǔn)則的不同之處，則主要是采用了公允價(jià)值的概念。
國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將公允價(jià)值定義為：在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~。隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷發(fā)展，物價(jià)也在發(fā)生變動(dòng)，使用歷史成本原則已不能正確反映企業(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債，采用公允價(jià)值能夠更客觀地反映當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境下資產(chǎn)和負(fù)債的真實(shí)價(jià)值，為決策提供可靠的信息。對于無形資產(chǎn)而言，要在報(bào)表中客觀、真實(shí)地揭示其價(jià)值，最終還要靠公允價(jià)值的計(jì)量屬性。由此，我國采用了公允價(jià)值的概念。然而，由于我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的市場化程度較低，對于公允價(jià)值的確定存在一定的難度。因此，雖然公允價(jià)值對決策的有用性很高，但也要注意公允價(jià)值的“公允性”。
1.3.5 新增的內(nèi)容
新準(zhǔn)則規(guī)定了：以政府補(bǔ)助形式取得的無形資產(chǎn)應(yīng)遵守《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》的規(guī)定，以接受的無形資產(chǎn)的公允價(jià)值確認(rèn)成本，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的按照名義金額計(jì)量；以企業(yè)合并取得的無形資產(chǎn)的計(jì)量按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》確定。
1.3.6 刪除的內(nèi)容
舊準(zhǔn)則對接受捐贈(zèng)的無形資產(chǎn)的計(jì)量作了規(guī)定，而新準(zhǔn)則則沒有此項(xiàng)內(nèi)容。
1.4 對無形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量的規(guī)定不同
1.4.1 對攤銷方法、攤銷年限的規(guī)定不同
對于無形資產(chǎn)的攤銷，舊準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)自取得當(dāng)月起在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)平均攤銷，處置無形資產(chǎn)的當(dāng)月不再攤銷，殘值為零。攤銷年限應(yīng)在預(yù)計(jì)使用年限、合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限內(nèi)進(jìn)行攤銷，如果未規(guī)定年限的，攤銷期不應(yīng)超過10年。
新準(zhǔn)則將無形資產(chǎn)按其使用壽命劃分為使用壽命有限的無形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)兩類，并分別規(guī)定了兩類無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量方法。對于使用壽命有限的無形資產(chǎn)，新的準(zhǔn)則認(rèn)為其攤銷方法應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額為其成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。它的殘值考慮也為零，但是除了以下兩個(gè)條件(1)有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購買該無形資產(chǎn)；(2)可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計(jì)殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在。由此，可以看到新的準(zhǔn)則要求得更加具體。對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定不對其進(jìn)行攤銷。
對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不進(jìn)行攤銷，是一大進(jìn)步，因?yàn)闊o形資產(chǎn)的攤銷期應(yīng)當(dāng)反映其有用壽命，甚至反映與該資產(chǎn)相關(guān)的現(xiàn)金流量，如果無法預(yù)見主體預(yù)期消耗該資產(chǎn)所含的未來經(jīng)濟(jì)利益的截止期限，卻在任意確定的最大期間內(nèi)攤銷，將不能被如實(shí)地反映。
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在攤銷方法上，除了保留傳統(tǒng)的直線攤銷法以外，還另外增加了其他攤銷方法的應(yīng)用。筆者認(rèn)為，對于多種攤銷方法的可選性，一方面反映了與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相趨同；另一方面也滿足企業(yè)的經(jīng)營需求，企業(yè)可以選擇適合自己的攤銷方法。當(dāng)前已是信息時(shí)代，科技進(jìn)步速度逐漸加快，更新更好的產(chǎn)品和作品不斷問世，諸如專利權(quán)、專有技術(shù)、等無形資產(chǎn)將受到強(qiáng)烈沖擊。例如，對于某項(xiàng)專利技術(shù)，由于技術(shù)進(jìn)步等因素對它的價(jià)值影響比較大，使得其更新?lián)Q代的速度加快，企業(yè)可以采用國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中采用的加速攤銷法，從而盡快的收回投資。由此可見，這樣更符合配比與謹(jǐn)慎性原則。建議新準(zhǔn)則能規(guī)定出企業(yè)具體可采用的攤銷方法。
1.4.2 對無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的規(guī)定發(fā)生了重大變化
新舊準(zhǔn)則規(guī)定無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中最大的不同點(diǎn)是：無形資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。與舊準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則更需要企業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，如要求對無形資產(chǎn)的減值進(jìn)行估計(jì)等。會(huì)計(jì)人員的職業(yè)水平對企業(yè)各會(huì)計(jì)期間利潤的反映將產(chǎn)生一定影響。因此，會(huì)計(jì)人員在判斷資產(chǎn)是否減值、是否需要計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)應(yīng)更加謹(jǐn)慎。
1.5 對無形資產(chǎn)披露的變更
由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的研發(fā)費(fèi)用、攤銷方法、攤銷年限、減值準(zhǔn)備的計(jì)提等作了重大改變，因此，新準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的披露也作了相應(yīng)的變更。它明確地規(guī)定了應(yīng)按照無形資產(chǎn)的類別在附注中披露如下內(nèi)容：(1)無形資產(chǎn)的期初和期末賬面余額、累計(jì)攤銷額及減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。(2)使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其使用壽命的估計(jì)情況；使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，其使用壽命不確定的判斷依據(jù)。(3)無形資產(chǎn)的攤銷方法。(4)用于擔(dān)保的無形資產(chǎn)賬面價(jià)值、當(dāng)期攤銷額等情況。(5)計(jì)入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無形資產(chǎn)的研究開發(fā)支出金額。
由于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告沒有充分反映無形資產(chǎn)的價(jià)值，無形資產(chǎn)對于投資者的重要意義被嚴(yán)重削弱。與舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則披露的信息更加充分，方式更加合理，更好地體現(xiàn)了信息質(zhì)量要求中的謹(jǐn)慎性原則。然而，新準(zhǔn)則也存在一定的不足：準(zhǔn)則中規(guī)定只有可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)才能加以確認(rèn)，許多與無形資產(chǎn)有關(guān)的信息，也是對決策者極為有用的信息卻被排除在了財(cái)務(wù)報(bào)告之外。由此，建議在披露無形資產(chǎn)信息時(shí)，應(yīng)盡量實(shí)現(xiàn)它的完整性和相關(guān)性。
2．分析新準(zhǔn)則對企業(yè)的影響
新準(zhǔn)則在上述各方面都做了相當(dāng)大的變化，不斷的向國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則靠攏，這也預(yù)示了我國和國際接軌的趨勢。同時(shí)新的準(zhǔn)則也給企業(yè)帶來了一定的影響。
2.1無形資產(chǎn)確認(rèn)對企業(yè)的影響
新準(zhǔn)則不確認(rèn)商譽(yù)為無形資產(chǎn)，這樣可能會(huì)增加企業(yè)對利潤的可操作性。例如，新準(zhǔn)則規(guī)定每年要對商譽(yù)進(jìn)行減值處理，而商譽(yù)的減值測試在實(shí)物中較難操作，不同的資產(chǎn)組和資產(chǎn)組合，對減值的確認(rèn)也就不同。如果企業(yè)的經(jīng)營效益很好，商譽(yù)則不需要進(jìn)行減值，那么勢必會(huì)增加企業(yè)本年利潤。
2.2 企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的內(nèi)部研發(fā)費(fèi)用對企業(yè)的影響
開發(fā)費(fèi)用的資本化將會(huì)提高企業(yè)的科技創(chuàng)新能力，增強(qiáng)研發(fā)人員工作的熱情。高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用很大，新準(zhǔn)則規(guī)定費(fèi)用資本化，將使其無形資產(chǎn)賬面價(jià)值增加，相關(guān)費(fèi)用減少。因此這項(xiàng)規(guī)定必然會(huì)引起高新企業(yè)利潤的增加。同時(shí)，由于費(fèi)用的資本化，其價(jià)值列入到無形資產(chǎn)中，更能反映企業(yè)經(jīng)營業(yè)績。新準(zhǔn)則變更的意義不僅在于與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，更是體現(xiàn)了國家對科技及創(chuàng)新類企業(yè)的政策扶持。然而，企業(yè)在研究開發(fā)的過程中，由于工作的復(fù)雜性等原因，很難劃分開發(fā)和研究階段。這樣，企業(yè)可能會(huì)利用費(fèi)用資本化操縱利潤。僅僅根據(jù)研究階段和開發(fā)階段的定義來劃分研究費(fèi)用和開發(fā)費(fèi)用，勢必帶來極大的不確定性和隨意性，給企業(yè)留下較大的操作空間。企業(yè)可能會(huì)出于各種目的，隨意調(diào)整費(fèi)用化金額或資本化金額，降低了這方面會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可比性。此外，由于我國經(jīng)濟(jì)還不夠發(fā)達(dá)，法律法規(guī)等還不夠健全，管理人員及會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力有限等一系列不利約束，在實(shí)際操作中，企業(yè)在判斷哪些活動(dòng)屬于研究階段，哪些活動(dòng)屬于開發(fā)階段時(shí)，常常難以把握，導(dǎo)致對研究費(fèi)用和開發(fā)費(fèi)用的劃分也存在較大的主觀因素。因此，企業(yè)該加強(qiáng)科技開發(fā)過程中的支出控制，劃分不同的區(qū)間，合理的將相關(guān)支出列入到相應(yīng)的區(qū)間，從而確定計(jì)入無形資產(chǎn)的成本。建議新準(zhǔn)則能像國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一樣，根據(jù)我國企業(yè)研究開發(fā)的能力及所處的程度以列舉的形式明確一部分研究和開發(fā)活動(dòng)，較為可行。
2.3 無形資產(chǎn)的攤銷對企業(yè)的影響
新準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的攤銷不再僅僅局限于直線法，并且攤銷年限也不再固定。企業(yè)可以通過調(diào)節(jié)無形資產(chǎn)的攤銷年限或方法加強(qiáng)利潤的控制。例如，企業(yè)可以通過減少攤銷年限或者采用加速攤銷法來提高自己的業(yè)績，增加本年利潤。同時(shí)，企業(yè)也可以用相反的手法來降低業(yè)績，達(dá)到降低本年利潤的目的。然而，由于多種攤銷方法的并存，如果企業(yè)在不同的經(jīng)營時(shí)期采用不同的攤銷方法，這給企業(yè)經(jīng)營效果的評(píng)定帶來了困難，同時(shí)也降低了可比性。因此，加強(qiáng)無形資產(chǎn)攤銷的控制也是必不可少的。
2.4 計(jì)提減值準(zhǔn)備政策的改變對企業(yè)的影響
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定了計(jì)提的減值準(zhǔn)備一經(jīng)確認(rèn)不得轉(zhuǎn)回。對于無形資產(chǎn)來說，計(jì)提減值后，當(dāng)以后資產(chǎn)價(jià)值又回升時(shí)，如果轉(zhuǎn)回計(jì)提的減值準(zhǔn)備必然會(huì)引起當(dāng)期利潤增加。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的這一規(guī)定，將會(huì)有效的遏制上市公司利用“秘密儲(chǔ)備”對利潤的操縱。
短期來說：對于那些以前年度通過計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來調(diào)節(jié)利潤的上市公司可能會(huì)在2007年執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則前進(jìn)行大額減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回，不然這些隱藏的利潤將再也無法浮出水面，從而這些公司的利潤將大幅上升。長期來說：這樣的規(guī)定能有效地遏止人為操縱利潤行為的發(fā)生，使財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)更加真實(shí)、可靠。
3．小結(jié)
關(guān)鍵詞:研發(fā)費(fèi)用;資本化;費(fèi)用化
一、無形資產(chǎn)新舊準(zhǔn)則的不同
(一)定義不同
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的定義:無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)。
新準(zhǔn)則把“可辨認(rèn)”作為無形資產(chǎn)的基本特征,從而將商譽(yù)排除在無形資產(chǎn)準(zhǔn)則之外;取消了無形資產(chǎn)必須是“長期資產(chǎn)”的限制,與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的無形資產(chǎn)定義相同。
(二)研究開發(fā)費(fèi)用的確認(rèn)
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定:企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出,應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。研究是指為獲取并理解新的科學(xué)或技術(shù)知識(shí)而進(jìn)行的獨(dú)創(chuàng)性的有計(jì)劃調(diào)查。開發(fā)是指在進(jìn)行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前,將研究成果或其他知識(shí)應(yīng)用于某項(xiàng)計(jì)劃或設(shè)計(jì),以生產(chǎn)出新的或具有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品等。
企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目研究階段的支出,應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。
企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出,同時(shí)滿足下列條件的,才能確認(rèn)為無形資產(chǎn):
1、完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性;
2、具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖;
3、無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式,包括能夠證明運(yùn)用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場,無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的,應(yīng)當(dāng)證明其有用性;
4、有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持,以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā),并有能力使用或出售該無形資產(chǎn);
5、歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量。
舊準(zhǔn)則對所有的研究與開發(fā)過程中費(fèi)用均損益化,新準(zhǔn)則規(guī)定對企業(yè)在研究開發(fā)過程中發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行區(qū)別對待:研究過程中發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)予以費(fèi)用化;研究達(dá)到一定的階段而進(jìn)入開發(fā)程序后發(fā)生的費(fèi)用,如果符合相關(guān)條件,允許資本化。
(三)無形資產(chǎn)的計(jì)量
1、外購無形資產(chǎn):
舊準(zhǔn)則:購入的無形資產(chǎn),按實(shí)際的價(jià)款作為實(shí)際成本。
新準(zhǔn)則:外購無形資產(chǎn)的成本,包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。購買無形資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付,實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的,無形資產(chǎn)的成本以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額,除按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》應(yīng)予資本化的以外,應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。
新準(zhǔn)則允許外購無形資產(chǎn)借款費(fèi)用的資本化。購買無形資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付,視為融資性質(zhì),無形資產(chǎn)的成本以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。
2、投資者投入的無形資產(chǎn)
新準(zhǔn)則取消了“企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn),應(yīng)以該無形資產(chǎn)在投資方的賬面價(jià)值作為入賬價(jià)值”的規(guī)定。
(四)無形資產(chǎn)的攤銷
舊準(zhǔn)則:無形資產(chǎn)價(jià)值在其有效期內(nèi)(法律規(guī)定期限或受益期限,若兩者均無,按10年計(jì)算按直線法攤銷)。
新準(zhǔn)則:企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時(shí)分析判斷其使用壽命。無形資產(chǎn)的使用壽命為有限的,應(yīng)當(dāng)估計(jì)該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計(jì)量單位數(shù)量;無法預(yù)見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益期限的,應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。
使用壽命有限的無形資產(chǎn),其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)合理攤銷。企業(yè)攤銷無形資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時(shí)起,至不再作為無形資產(chǎn)確認(rèn)時(shí)止。企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法,應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的,應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。
一是有效期,舊準(zhǔn)則規(guī)定按照收益期限或法律規(guī)定期限,沒有的話按照10年,而新準(zhǔn)則要分析判斷其使用壽命,更加靈活,企業(yè)更具有主觀性。
二是攤銷方法不同,舊準(zhǔn)則按直線法攤銷,而新準(zhǔn)則按與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的,應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。仍然是給企業(yè)提供了很多空間,可以自由選擇。
二、研究開發(fā)費(fèi)用確認(rèn)的改革意義
對于企業(yè)尤其是科技型企業(yè)來講,新準(zhǔn)則中研究開發(fā)費(fèi)用確認(rèn)的分段確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)將有利于中國企業(yè)向科技化、信息化發(fā)展,使更多的企業(yè)依靠技術(shù)進(jìn)步提高企業(yè)的核心競爭力。
我國舊準(zhǔn)則中將其費(fèi)用化處理有如下幾個(gè)缺點(diǎn):
1、難以為研發(fā)支出活動(dòng)的信息披露提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。
2、會(huì)計(jì)信息最主要的質(zhì)量特征是相關(guān)性和可靠性。研發(fā)支出費(fèi)用化的謹(jǐn)慎傾向使得會(huì)計(jì)信息無法實(shí)現(xiàn)公正性和真實(shí)性,并造成大量會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)與財(cái)務(wù)指標(biāo)的扭曲。
3、從資本化確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)看:凡支出的效益及于幾個(gè)會(huì)計(jì)期間(或幾個(gè)營業(yè)周期)的,應(yīng)當(dāng)作為資本支出。企業(yè)的研究與開發(fā)活動(dòng)的目的是讓企業(yè)在未來能更好的發(fā)展,與未來各期的收益密切相關(guān),是一種自行開發(fā)無形資產(chǎn)的過程,理應(yīng)予以資本化。
如果不將開發(fā)研究這一現(xiàn)代企業(yè)的重要經(jīng)營活動(dòng)作為一種無形資產(chǎn)進(jìn)行單獨(dú)核算,在一定程度上導(dǎo)致企業(yè)的收入與產(chǎn)出、投資與回收狀況在會(huì)計(jì)報(bào)表中不能得到有效的反映,使得大量資產(chǎn)飄在賬外。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最大的優(yōu)勢在于有利于全面反映企業(yè)的業(yè)績。
［關(guān)鍵詞］無形資產(chǎn) 確認(rèn) 計(jì)量 研究與開發(fā)費(fèi)用
根據(jù)我國新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無形資產(chǎn)》，無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。對無形資產(chǎn)新的定義與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一致，較舊準(zhǔn)則“企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人或?yàn)楣芾砟康亩钟械模瑳]有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)”來說更加準(zhǔn)確和科學(xué)地對無形資產(chǎn)進(jìn)行了定義。準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)己以內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報(bào)刊名等，不應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。
一、關(guān)于無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量的分析
1.無形資產(chǎn)初始計(jì)量方法單一，計(jì)量金額不夠全面
新準(zhǔn)則規(guī)定，自行開發(fā)的無形資產(chǎn)成本包括自滿足無形資產(chǎn)定義以及確認(rèn)條件后至達(dá)到預(yù)定用途前所發(fā)生的支出總額。也就是說，自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的入賬價(jià)值不僅包括依法申請取得時(shí)發(fā)生的注冊費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用，而且包括符合資本化條件的開發(fā)階段的支出；舊準(zhǔn)則僅僅將依法申請取得時(shí)發(fā)生的注冊費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確認(rèn)為該項(xiàng)無形資產(chǎn)的入賬價(jià)值。雖然新準(zhǔn)則相對于舊準(zhǔn)則而言對自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的入賬價(jià)值更加科學(xué)，但是依然有其局限性，其具體表現(xiàn)在：
(1)無形資產(chǎn)真實(shí)的價(jià)值無法體現(xiàn)。無形資產(chǎn)的研究費(fèi)用通常很大，如果只將開發(fā)費(fèi)用進(jìn)行資本化，而研究費(fèi)用不予資本化，從謹(jǐn)慎的原則出發(fā)，雖然防止了企業(yè)虛增無形資產(chǎn)，但是這種會(huì)計(jì)計(jì)量方法本身并未真實(shí)地反映自創(chuàng)的無形資產(chǎn)的價(jià)值。
(2)會(huì)抑制企業(yè)管理當(dāng)局進(jìn)行研究與開發(fā)活動(dòng)的積極性，增加操縱利潤的機(jī)會(huì)。因?yàn)閺谋举|(zhì)上講，無形資產(chǎn)的研究與開發(fā)是為了獲得未來的經(jīng)濟(jì)利益，研發(fā)費(fèi)用支出目的是為了獲得未來潛在的經(jīng)濟(jì)利益，研發(fā)活動(dòng)一旦成功，就能為企業(yè)未來的連續(xù)幾個(gè)會(huì)計(jì)期間帶來收入，而與當(dāng)期利潤無關(guān)。
2.對無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量不便于管理、控制
新準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量包括攤銷和減值。
(1)無形資產(chǎn)攤銷的會(huì)計(jì)處理。新準(zhǔn)則的規(guī)定更加接近國際慣例。
1）攤銷范圍。新準(zhǔn)則規(guī)定，只對使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷，這樣的規(guī)定更符合實(shí)質(zhì)重于形式原則。
2）殘值。新準(zhǔn)則規(guī)定，使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零，除非：有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購買此無形資產(chǎn)，可根據(jù)活躍市場得到殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在。舊準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)攤銷時(shí)，不考慮殘值的因素。
3）攤銷金額的會(huì)計(jì)處理。新準(zhǔn)則區(qū)分了不同類別的無形資產(chǎn)的不同成本補(bǔ)償渠道，更符合配比原則。
(2)無形資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理。與以往的會(huì)計(jì)制度相比，對無形資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備是新頒布的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的一大特色。這表明我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定更加接近國際慣例。
但是，從資產(chǎn)減值能否轉(zhuǎn)回來看，我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)――資產(chǎn)減值》中明確規(guī)定：已計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。而《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，無形資產(chǎn)減值可以轉(zhuǎn)回。可見，二者在這一問題上具有實(shí)質(zhì)性的差異。雖然減值的可轉(zhuǎn)回性在會(huì)計(jì)理論中更加科學(xué)，但是結(jié)合我國目前的情況，規(guī)定減值不得轉(zhuǎn)回的主要原因是資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提中存在的最大問題就是減值準(zhǔn)備會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的主觀隨意性。人為操縱利潤現(xiàn)象頻頻發(fā)生，減值準(zhǔn)備曾一度成為上市公司操縱經(jīng)營業(yè)績、粉飾財(cái)務(wù)狀況、規(guī)避上市監(jiān)管的工具。
二、完善無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量的思路
1.對無形資產(chǎn)的研發(fā)費(fèi)用計(jì)量方法實(shí)行多樣化
當(dāng)今時(shí)代，產(chǎn)品更新、技術(shù)更新越來越快，研究與開發(fā)活動(dòng)成為企業(yè)生存和發(fā)展的生命線，企業(yè)投入到研究與開發(fā)方面的支出占企業(yè)總支出的比重越來越大。具體到會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，建議統(tǒng)設(shè)“研發(fā)成本”一級(jí)會(huì)計(jì)科目，主要反映企業(yè)自行開發(fā)研制設(shè)計(jì)過程的價(jià)值損耗和成果情況。開發(fā)成功的結(jié)轉(zhuǎn)到“無形資產(chǎn)”；開發(fā)不成功的項(xiàng)目若數(shù)額較高，轉(zhuǎn)入“其他遞延支出”，對其進(jìn)行攤銷，可平衡各期支出，鼓勵(lì)企業(yè)加大研究與開發(fā)的投入，開發(fā)不成功若數(shù)額較低，則費(fèi)用化直接計(jì)入當(dāng)期損益，以簡化核算。“研發(fā)成本”應(yīng)設(shè)置相應(yīng)的二級(jí)科目，按不同的無形資產(chǎn)要素設(shè)置，主要包括：從事研究開發(fā)人員的工資、福利；研究開發(fā)中消耗的材料及勞務(wù)費(fèi)；研究開發(fā)中使用的固定資產(chǎn)折舊的費(fèi)用和其他費(fèi)用。此外，在利潤表中應(yīng)單列費(fèi)用項(xiàng)目“研發(fā)成本”進(jìn)行披露，這樣可使報(bào)表使用者準(zhǔn)確地了解企業(yè)在研究與開發(fā)上的投入。
2.加強(qiáng)和完善后續(xù)計(jì)量管理
主要是要加強(qiáng)減值的管理。規(guī)定減值不得轉(zhuǎn)回，是為了防止利用減值操縱利潤的目的，這終歸不是長久之計(jì)，這種方法過于呆板，不能體現(xiàn)會(huì)計(jì)核算的公允性和客觀性。要改善這種狀況，就應(yīng)該進(jìn)一步健全和發(fā)展信息市場和價(jià)格市場。我國的信息市場和價(jià)格市場尚不完善，導(dǎo)致計(jì)提工作不僅缺乏衡量標(biāo)準(zhǔn)，而且缺乏制約手段。因此，只有完善信息價(jià)格市場和資產(chǎn)評(píng)估體系，企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值和市價(jià)才能得到公正合理的反映，讓企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提有章可循。其次，應(yīng)該加強(qiáng)中介機(jī)構(gòu)的審計(jì)作用。注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)是防止企業(yè)會(huì)計(jì)造假的最后一道防線，因此注冊會(huì)計(jì)師以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作。一旦缺乏客觀數(shù)據(jù)或存在重大不確定性時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師就應(yīng)當(dāng)考慮其對審計(jì)報(bào)告的影響，決定是否在審計(jì)報(bào)告中予以揭示，以引起會(huì)計(jì)表使用者充分注意，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。
總之，關(guān)于無形資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量的會(huì)計(jì)處理，還有很多方面值得探討研究，例如：商譽(yù)的處理、無形資產(chǎn)信息的披露等等，今后應(yīng)根據(jù)無形資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量的變化再進(jìn)一步研究、探討。
參考文獻(xiàn)：
[1]中華人民共和國財(cái)政部．企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無形資產(chǎn)[M]．北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006
